文/新浪財(cái)經(jīng)意見領(lǐng)袖（微信公眾號(hào)kopleader）專欄作家 陳廣壘

　　在1840年以前，美國沒有現(xiàn)代企業(yè)。19世紀(jì)50年代鐵路公司的興起與繁榮除推動(dòng)融資和組織創(chuàng)新外，也促使財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)變革，使得會(huì)計(jì)脫離簿記而演變?yōu)檩^為系統(tǒng)化的近代會(huì)計(jì)，成本分析得到廣泛重視和應(yīng)用。

　　一、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置的演進(jìn)

　　（一）多部門M型組織架構(gòu)產(chǎn)生前的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置

　　在1840年以前，美國沒有現(xiàn)代企業(yè)。19世紀(jì)50年代鐵路公司的興起與繁榮除推動(dòng)融資和組織創(chuàng)新外，也促使財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)變革，使得會(huì)計(jì)脫離簿記而演變?yōu)檩^為系統(tǒng)化的近代會(huì)計(jì)，成本分析得到廣泛重視和應(yīng)用，其中賓夕法尼亞鐵路公司的影響和作用最大。鐵路公司是典型的集權(quán)和部門化組織架構(gòu)（U型）。在這種架構(gòu)下，董事會(huì)設(shè)置財(cái)務(wù)（或執(zhí)行）委員會(huì)控制財(cái)務(wù)政策，并建立起從副董事長、財(cái)務(wù)董事/主任到秘書和總記賬員的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理體系。其中，秘書后演變成提供資產(chǎn)負(fù)債表的審計(jì)員。在其他職能部門設(shè)立的會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)也接受總部會(huì)計(jì)部門的業(yè)務(wù)指導(dǎo)（見圖1）。

　　圖1 19世紀(jì)70年代大型鐵路公司的組織結(jié)構(gòu)

　　資料來源：根據(jù)《看得見的手——美國企業(yè)的管理革命》（錢德勒，1987）整理（P120）。

　　注釋：在主管運(yùn)輸?shù)母倍麻L和總經(jīng)理直接領(lǐng)導(dǎo)下設(shè)置若干“總主管”及其下級(jí)“區(qū)段主管”。總主管和區(qū)段主管按照部門職能分設(shè)采購、機(jī)械和電報(bào)等職能部門。

　　大型鐵路公司對(duì)現(xiàn)代會(huì)計(jì)的重要推動(dòng)作用在于將會(huì)計(jì)系統(tǒng)劃分為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、成本會(huì)計(jì)和固定資本核算，并編制資產(chǎn)負(fù)債表供經(jīng)營分析。大型鐵路公司的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)踐深深地影響到幾乎所有U型制造企業(yè)（如杜邦、通用汽車和標(biāo)準(zhǔn)石油公司等）。例如，1910年，杜邦公司開發(fā)出標(biāo)準(zhǔn)工業(yè)會(huì)計(jì)程序。20世紀(jì)20年代，以大量生產(chǎn)和大量分配為基本特征并通過橫向和縱向一體化而產(chǎn)生的現(xiàn)代工業(yè)公司成為經(jīng)濟(jì)主導(dǎo)力量。例如，大型公司占美國除農(nóng)業(yè)以外工商業(yè)活動(dòng)的70%；在1930年，200家最大非銀行公司資產(chǎn)約占全部公司財(cái)富的1/2（伯利和米恩斯，1932）。

　　在20世紀(jì)20年代多部門M型組織架構(gòu)產(chǎn)生前，集權(quán)且部門化的U型一直到20世紀(jì)60年代都是現(xiàn)代公司的主流形態(tài)（參見《公司組織架構(gòu)選擇：U型、H型還是M型？》）。受大型鐵路公司的影響，無論是制造業(yè)還是商業(yè)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)部門都是總部重要的職能部門，且呈現(xiàn)出多層級(jí)報(bào)告路線關(guān)系，但也略有差異，主要表現(xiàn)在權(quán)力路線和溝通方面。例如，報(bào)告對(duì)象是董事會(huì)財(cái)務(wù)委員會(huì)、執(zhí)行委員會(huì)或者副董事長領(lǐng)導(dǎo)？或者是（副）總裁？針對(duì)松散的H型，總部財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)部門更多是數(shù)據(jù)匯總，這與其高度自治的子公司管理體制直接相關(guān)。

　　（二）多部門M型組織架構(gòu)中財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置

　　戰(zhàn)略引導(dǎo)組織架構(gòu)變化。從單一產(chǎn)品或者服務(wù)向多元化的轉(zhuǎn)變必然要求實(shí)現(xiàn)組織創(chuàng)新，以更好地適應(yīng)客戶需求、計(jì)劃變化和新市場等外部環(huán)境。多單位的M型現(xiàn)代工商企業(yè)應(yīng)運(yùn)而生，并成為占據(jù)主導(dǎo)地位的組織架構(gòu)形式。M型能夠更好地適應(yīng)多元化擴(kuò)張需求，也能有效地提高管理效率，并更好地適應(yīng)客戶需求。更為重要的是，M型能夠使總部高級(jí)管理層從日常事務(wù)性業(yè)務(wù)中解脫出來而更加關(guān)注整體性目標(biāo)并進(jìn)行控制、評(píng)價(jià)和監(jiān)督。這使得M型組織架構(gòu)在二戰(zhàn)后開始在大型企業(yè)中占主導(dǎo)地位，并在60年代后期傳入歐洲（見圖2）。

　　圖2 多部門現(xiàn)代公司組織結(jié)構(gòu)：制造企業(yè)

　　資料來源：根據(jù)《看得見的手——美國企業(yè)的管理革命》（錢德勒，1987）整理（P539）。

　　注釋：管理層級(jí)劃分為總部辦事處、分布辦事處和職能部門。2、零售企業(yè)相對(duì)更為簡化。

　　在多部門M型組織架構(gòu)下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置可以分為三個(gè)層次：董事會(huì)下設(shè)的財(cái)務(wù)委員會(huì)（或者隸屬于執(zhí)行委員會(huì)）、總辦事處（或中央辦事處）層面的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)部（有時(shí)二者也分設(shè)，下同）和營業(yè)分部層面的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)部。在權(quán)力和溝通路線上，或者是向董事會(huì)財(cái)務(wù)委員會(huì)或財(cái)務(wù)董事報(bào)告，或者更多是向（常務(wù)）副總裁報(bào)告。這取決于如何看待財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)部門的決策支持功能及其強(qiáng)弱程度。與U型組織架構(gòu)相比，M型組織架構(gòu)下，財(cái)務(wù)部門除統(tǒng)一會(huì)計(jì)核算程序和政策外，更多是在尊重營業(yè)分部自治權(quán)前提下，從公司整體出發(fā)進(jìn)行計(jì)劃、協(xié)調(diào)和評(píng)估業(yè)務(wù)（或者營業(yè)分部）。只有在涉及到基本財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)政策時(shí)總部才會(huì)積極干預(yù)。此外，在某些企業(yè)，資金管理職能獨(dú)立成為司庫。但是，無論是U型還是M型，公司整體財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)政策和程序都是統(tǒng)一的。

　　二、“流程再造”后財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置及發(fā)展趨勢

　　80年代后期，發(fā)達(dá)國家興起“流程再造”（Process engineering），其核心內(nèi)容是不再圍繞產(chǎn)品而是圍繞客戶需求來重新設(shè)計(jì)組織架構(gòu)進(jìn)而優(yōu)化流程，以更好地提高管理效率，實(shí)現(xiàn)經(jīng)營業(yè)績顯著增長和企業(yè)價(jià)值最大化。

　　“流程再造”并不是對(duì)多部門M型組織架構(gòu)的否定，而是改變其傳統(tǒng)按照產(chǎn)品/服務(wù)或者地域來設(shè)立營業(yè)分部的做法，改以客戶為導(dǎo)向來進(jìn)一步優(yōu)化M型組織架構(gòu)。經(jīng)過“流程再造”后的組織架構(gòu)主要具有以下四個(gè)特征：一是完全以客戶為導(dǎo)向；二是以垂直化和扁平化為特征重塑組織架構(gòu)；三是以信息技術(shù)為依托，實(shí)現(xiàn)公司資源共享或者集中化處理，如將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、人力資源、法律和公共關(guān)系管理等職能整合在總部的“公司中心”（如瑞士銀行和荷蘭銀行等）；四是以實(shí)現(xiàn)股東價(jià)值最大化為目標(biāo)突出資本（源）的有效配置。

　　作為決策支持的核心部門，“流程再造”也要求進(jìn)一步優(yōu)化財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)在整體業(yè)務(wù)流程中的地位、作用和流程（含自身流程優(yōu)化）。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置不但在職能上更多以股東價(jià)值最大化為導(dǎo)向而轉(zhuǎn)向價(jià)值和資金等更加注重公司整體發(fā)展的戰(zhàn)略管理，而且還通過建立財(cái)務(wù)/會(huì)計(jì)共享中心來優(yōu)化流程和降低成本，并強(qiáng)化資金管理（司庫）功能（見圖3）。

　　圖3 2008年金融危機(jī)前蘇格蘭畫家銀行的財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)設(shè)置

　　資料來源：根據(jù)咨詢管理報(bào)告整理。

　　注釋：蘇格蘭皇家銀行（RBS）的組織架構(gòu)是以客戶為導(dǎo)向的多部門M型組織架構(gòu)。除集團(tuán)財(cái)務(wù)本身運(yùn)營外，也對(duì)各營業(yè)分部（事業(yè)部）的財(cái)務(wù)發(fā)揮指導(dǎo)作用。

　　總之，與U型和H型相比， M型及其衍生是現(xiàn)代管理科學(xué)的革命性創(chuàng)新，更能適應(yīng)多樣化的客戶需求和實(shí)現(xiàn)經(jīng)營業(yè)績的可持續(xù)增長，具有內(nèi)部資本市場特征。也正是源于M型天然具有的適應(yīng)性、決策分層和克服機(jī)會(huì)主義等優(yōu)勢，被追求多元化和增長的大型公司普遍采用。在這種現(xiàn)代組織架構(gòu)下，發(fā)揮決策支持作用的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)除沿襲原有的嵌套到營業(yè)分部和共享外，更多是以股東價(jià)值最大化為導(dǎo)向提供戰(zhàn)略、資本（源）配置、業(yè)績?cè)u(píng)估和監(jiān)督等現(xiàn)代職能，實(shí)現(xiàn)從關(guān)注日常運(yùn)營活動(dòng)向戰(zhàn)略型活動(dòng)的轉(zhuǎn)變。

　　三、如何建立與企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略相適應(yīng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)

　　“公司首先是效率工具”（Williamson，1981）。無論是公司采用何種組織架構(gòu)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)都是企業(yè)最基本的管理活動(dòng)。雖然財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置也是一個(gè)自然選擇的適應(yīng)性過程，但現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)始終圍繞股東價(jià)值最大化來更好地服務(wù)于整體資源配置效率的提高。作為實(shí)現(xiàn)公司整體效率的有機(jī)組成部分，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)計(jì)也應(yīng)當(dāng)著眼于公司整體和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)自身活動(dòng)效率的雙重提高。

　　（一）設(shè)計(jì)原則

　　1、以價(jià)值管理為導(dǎo)向的全面能力提高。除傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算、費(fèi)用處理和稅務(wù)等外，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)提升到戰(zhàn)略財(cái)務(wù)管理層面，主要包括戰(zhàn)略制定、資產(chǎn)（本）組合管理和積極的業(yè)績管理能力。

　　2、為業(yè)務(wù)（或營業(yè)分部）提供有效決策支持。要以有效支持業(yè)務(wù)決策為重點(diǎn)，側(cè)重提供有價(jià)值和高效的專業(yè)化服務(wù)。

　　3、單一的問責(zé)制和扁平的管理結(jié)構(gòu)。由集團(tuán)總會(huì)計(jì)師（或財(cái)務(wù)總監(jiān)）統(tǒng)御財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系，并建立扁平的管理結(jié)構(gòu)。

　　4、明確和恰當(dāng)定義的責(zé)任和職責(zé)，清晰劃分財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)內(nèi)部及其與其他職能部門職責(zé)邊界，且問責(zé)制應(yīng)當(dāng)單一和清晰。

　　5、清晰界定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與業(yè)務(wù)之間的績效管理機(jī)制和合作機(jī)制，主要包括合理的績效考核指標(biāo)和有效的合作機(jī)制。

　　（二）理想的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)組織結(jié)構(gòu)

　　1、合理劃分不同類型的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)職能

　　公司應(yīng)當(dāng)以實(shí)現(xiàn)股東價(jià)值最大化為目標(biāo)建立以價(jià)值為導(dǎo)向的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理體系，這些體系主要包括三個(gè)部分：決策支持、財(cái)務(wù)運(yùn)營和專家職能。其中，決策支持包括計(jì)劃、預(yù)算、分析、業(yè)績?cè)u(píng)估及相關(guān)管理報(bào)告；財(cái)務(wù)運(yùn)營包括會(huì)計(jì)處理、成本控制、費(fèi)用管理和稅務(wù)等；專家職能包括公司戰(zhàn)略、資金管理（司庫）、并購和投資者管理等。

　　2、明確核心職能與關(guān)鍵業(yè)務(wù)流程

　　公司需要清晰界定在公司總會(huì)計(jì)師（或財(cái)務(wù)總監(jiān)）統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)下財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核心職能，并以制度形式對(duì)職責(zé)定位作出明確和全面的說明，并以此為基礎(chǔ)，對(duì)梳理出關(guān)鍵業(yè)務(wù)流程，如經(jīng)營計(jì)劃、預(yù)算和業(yè)績?cè)u(píng)估等，以及財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)KPI。

　　3、合理處理總部財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理與業(yè)務(wù)單元的關(guān)系

　　總部財(cái)務(wù)管理部門應(yīng)就經(jīng)營計(jì)劃、預(yù)算，業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)和財(cái)務(wù)運(yùn)營等方面開展密切合作，并簽訂必要的合作協(xié)議對(duì)關(guān)鍵KPI予以明確。其次，總部與業(yè)務(wù)部門還應(yīng)當(dāng)就財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員管理達(dá)成共識(shí)，主要包括聘任、考核和免職等。為了強(qiáng)化財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理，在必要時(shí)也可以實(shí)行垂直管理。

　　參考文獻(xiàn)：

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　　5、小阿爾弗雷德·D·錢德勒（重武譯）．1987．看得見的手——美國企業(yè)的管理革命．北京：商務(wù)印書館

　　6、小阿爾弗雷德·D·錢德勒（孟昕譯）．2002．戰(zhàn)略與結(jié)構(gòu)——美國工商企業(yè)成長的若干篇章．昆明：云南人民出版社

　　二O一六年十一月二日

　　(本文作者介紹：北京金融街投資（集團(tuán)）有限公司總經(jīng)濟(jì)師)