政府部門內部控制發展的6大趨勢

　　王戍/文

　　政府部門內部控制作為政府管理的組成部分，是政府履行職責的基礎,而內部控制測評已逐漸發展為政府合法性審計、績效審計的重要方式。加強政府部門內部控制建設已經成為一種國際潮流,政府部門內部控制發展呈現出6大發展趨勢。

　　內部控制責任剛性化

　　——通過法律確定內部控制責任。最高審計機關國際組織成員國多數國家通過法律或在法律范圍內確定政府機構內部控制責任，其中具有代表性的國家當屬玻利維亞、荷蘭和日本。

　　——實行內部控制定期報告制度。20世紀中期，一些國家為提高政府部門內部控制的有效性實行了內部控制定期報告制度。例如：美國國會通過立法，要求政府機構每年測評并報告內部控制情況；建立獨立的內部審計機構；每年公布并實施財務狀況審計報告。

　　內部控制責任主體多元化

　　——部分國家政府部門內部控制責任主體增加。如荷蘭政府部門內部控制責任主體包括國會、財政部、審計法院和政府各部部長。

　　——國際組織修改內部控制責任主體范圍。2004年，最高審計機關國際組織修改了《公共部門內部控制準則指南》，不僅擴大了政府部門內部控制主體范圍，而且明確了各主體的內部控制責任。指南認為：內部控制責任主體對政府部門內部人員來說，不僅包括管理層，還包括內部審計機構和全體員工；內部控制責任主體對政府部門外部組織而言，不僅包括最高審計機關或民間組織，而且還包括立法機關、司法機關和其它組織。

　　內部控制測評范圍及其應用領域擴大

　　——行政改革導致政府部門內部控制測評范圍擴大。縮減政府職能、向社會分權、改革政府部門內部管理體制引起各國行政改革的共鳴。市場經濟發展成熟國家中的審計機關內部控制測評范圍從財務領域擴大到政府內部管理領域，又從政府內部管理領域拓展到政務領域；伴隨著行政改革從政企分開向依法行政的不斷發展，由政府越位、錯位和缺位引發的預算執行和財務收支不規范問題，及其合法性控制執行不利問題，成為經濟體制轉型國家審計機關關注的重點。

　　——內部控制測評技術的應用領域由傳統的財務審計發展到各種類型的審計活動中。2004年，最高審計機關國際組織在《公共部門內部控制準則指南》中提出：公共部門內部控制是公共部門管理層和員工為合理保證單位履行使命、實現總體目標而應對風險的過程。測評內部控制是最高審計機關開展財務審計、合法性審計和績效審計的重要方式。

　　內部控制測評更加關注信息技術環境下的控制環節

　　——電子政務使政府部門內部控制環境發生變化。與傳統政務相比，電子政務導致了政府部門內部控制形態、方式、流程、環節、信息載體及其溝通渠道、方式的變化。

　　——內部控制測評重點發生轉移。內部控制環境的變化使政府部門內部控制測評重點在測試目標、測試環節層面上發生轉移：業務有效性(真實性)測試環節增加；業務記錄完整性和準確性控制測試重點轉變；業務相關數據一致性控制測試環節發生轉移；業務記錄更正測試環節改變；職責分離控制測試層次減少；記錄接觸控制測試環節增加。

　　內部控制測評標準體系化

　　——測評標準單一結構的體系。政府部門內部控制測評標準單一結構體系以兩種形式存在。一種是最高審計機關制定、頒布政府部門內部控制準則，并據以測評政府部門內部控制;另一種是政府部門制定內部控制準則，最高審計機關據以執行測評。

　　——測評標準雙重結構的體系。從內部控制測評主客體標準分析，政府部門內部控制測評標準雙重結構體系也存在兩種形式。一種是內部控制準則和內部控制測評準則結合型體系，例如在我國，財政部門制定、頒布內部會計控制準則，審計署制定、頒布審計機關內部控制測評準則，審計機關據以測評政府部門內部控制。另一種是內部控制準則制定、頒布主體雙重型體系，即政府部門制定本部門或專業性內部控制準則，最高審計機關制定原則性內部控制準則，審計機關據以測評政府部門內部控制。

　　——測評標準多重結構的體系。政府部門內部控制測評標準多重結構體系主要指：最高審計機關測評政府內部控制依據標準除了政府部門、最高審計機關的制定的標準外，還包括外部規定。例如：在澳大利亞，審計署測評政府部門內部控制依據的標準主要有政府指導性文件，政府認同的外部規定，國家審計署制定的測評標準。

　　更加關注公共部門的責任與風險

　　——重新研究“內部控制與政府責任關系”。最高審計機關國際組織將“內部控制與政府責任關系”列為2005-2007年的主要研究問題，重新評價《內部控制：政府責任的基礎》一文，據以擴充《公共部門內部控制準則指南》有關內部控制責任、任務和內容。

　　——深入研究“公共部門內部控制與風險管理的關系”和“公共部門風險管理的運用”。在2006年-2008年，最高審計機關國際組織將深入研究公共部門各業務系統風險管理與內部控制的關系及風險評估的具體運用，據以細化《公共部門內部控制準則指南》有關風險管理和內部控制活動。

　　——研究“公共部門內部審計的可行性”。最高審計機關國際組織對成員國多年調查結果表明：各成員國公共部門內部審計工作發展不平衡，存在著獨立性不強、工作開展不利和尚未建立內部審計機構等問題，鑒于這點，最高審計機關國際組織在2006年-2008年將對“公共部門內部審計可行性”進行深入研究，據以細化《公共部門內部控制準則指南》有關公共部門的良性治理。

　　——深入調查，轉化研究成果。為保證研究工作的針對性和研究成果轉化的可行性，幾年前，最高審計機關國際組織成立了《公共部門內部控制準則指南》研究小組。2008年，研究小組將根據第十九屆國際大會討論通過的準則指南補充內容、細化內容和細化方式文件，補充、細化《公共部門內部控制準則指南》。

　　作者單位：審計署審計科研所