在《企業所得稅法》實施問題與配套法規制定高峰論壇上，法律、經濟方面的專家和學者從宏觀和微觀層面對《企業所得稅法》出臺以及配套規定提出了具有建設性的觀點

　　◎文／本刊記者 呂冰心

　　《中華人民共和國企業所得稅法》將于2008年1月1日起施行。國家有關部門正在為新稅法的實施進行《實施條例》等相關配套法規的起草工作，在這樣的背景下，2007年6月9日，中國政法大學中美法學院和財稅金融法研究所在北京友誼賓館聯合主辦“《企業所得稅法》實施問題與配套法規制定高峰論壇”。德勤會計師事務所和中國稅網是本次論壇的協辦單位。在論壇上，中國政法大學校長徐顯明、中國社會科學院財政與貿易經濟研究所副所長高培勇、北京大學財經法研究中心主任劉劍文、中國政法大學中美法學院院長許傳璽、國家稅務總局政策法規司副司長李萬甫、國務院法制辦財政金融司處長季懷銀、財政部條法司原司長王家林等法律、經濟方面的專家和學者從宏觀和微觀層面對企業所得稅法出臺以及配套規定作了精彩的發言。

　　經濟上的民主化

　　“稅法問題是憲政問題”，這是高峰論壇上，很多專家所達成的共識。

　　中國政法大學徐顯明校長認為，稅法問題或者稅制問題不是“錢”的問題，也不是基本權的問題，而是一個國家的“憲政”問題。我們追求“政治上的民主化”，但千萬不要忘記了“經濟上的民主化”，經濟上民主化就表現在稅上，所以稅收的問題要經過國會同意。

　　在西方國家，奉行“無代表則無稅”原則，既沒有民眾代表所討論的稅收，就不能夠征收。

　　雖然，從理論上，這樣的原則是各國制定稅收制度所應堅持的，但是，在我國目前的現實條件下，很難推行。

　　《物權法》和《企業所得稅法》同一天出臺，新頒布的《物權法》，共247條，不用實施條例或者司法解釋等配套規定就可以執行，所以今年10月即生效。但是，《企業所得稅法》卻只有60條，條文沒有可操作性，如果沒有實施細則，根本無法執行，所以必須等到2008年、實施條例等配套規定的出臺。

　　對于《企業所得稅法》粗線條式規定的原因，國務院法制辦財政金融司季懷銀處長的解釋是：《企業所得稅法》如果詳細規定，可能會如同物權法一樣，歷經13年之久，不可能在今年出臺。因為在很多細節問題上，還存在較大爭議。最終，為了保證《企業所得稅法》盡早出臺，選擇了“簡化版本”，只簡單的規定了60條，其他問題留給實施條例解決。實施條例主要解決兩大問題，一是立法時遺留的問題，二是制定實施條例時新出現的問題。遺留問題包括：收入的種類，稅前扣除，廣告費扣除等。新問題則包括：如果政府鼓勵企業發展，政府要補貼，這個算不算財政撥款？如果認定財政給企業的錢都屬于購買的話，那么企業拿到財政的錢是應該繳稅的，就不存在不征稅收入了。

　　應該說，《企業所得稅法》以簡單的方式面世，客觀上確實提高了立法效率。但是，很多專家對此種作法也提出了質疑。

　　中國政法大學財稅金融法研究所副所長施政文教授認為：稅收要遵循一個法定原則，就是影響到納稅義務的這些都應該在法律上作出明確的規定，所以我們的《企業所得稅法》應當對涉及到的制度作出相關的規定。而現在我們還在等著相應的實施細則，沒有實施細則，我們這個法律就是一個宣言、一個口號，是個擺設。所以這是稅收立法的一個最大悲哀。表面上是法律，但背后操縱它的還是法規、規章。

　　“授權行政機關立法提高了效率，卻不完全符合法律的要求，是變相行政立法。”財經大學法學院甘功仁教授表示。

　　名義稅負和實際稅負的差距

　　來自中山大學法學院的楊小強副教授在論壇上講了一個“笑話”：在一個學會計的人和一個學法律的人之間有一個對話，學會計的人說，你們學法律的實在是太蠢了，企業違法行為獲得的收益可能是1000萬，法律卻規定只處罰20萬，這樣必然會導致企業為了追求利益而鋌而走險。學法律的人則說，不是我們蠢，是我們太善良，你們學會計的人太壞了。

　　雖然這只是一個笑話，但是我國“違法成本過低”卻是不爭的事實。

　　在稅法問題上，違法成本過低有諸多的表現，比如“以罰代刑”，這就縱容了很多的逃稅行為。

　　企業、居民和政府在稅負水平認識上經常存在差異，企業或者居民認為稅負重，政府部門出面來論證中國的稅負水平時，結論又往往是不重或者偏輕。中國稅務協會副會長高培勇教授認為，“在稅負水平問題上的認識矛盾之所以會產生并長期存在，其根本的原因在于，現實中國的名義和實際稅負水平之間的距離甚遠。”

　　名義稅負，是現行稅法所規定的、理論上應當達到的稅負水平。實際稅負，則是稅務部門的征管能力能夠實現的、實際達到的稅負水平。納稅人一般會拿名義稅負作為判定稅負水平的參照系，而政府部門以實際稅負作為論證稅負水平的參照系，兩者距離甚遠的情況下，關于稅負問題的認識會有大的反差。

　　而名義稅負和實際稅負之間有巨大差距的原因主要是逃稅行為。

　　稅負輕還是重？

　　針對稅率和稅收優惠問題，中國人民大學財政金融學院常務副院長郭慶旺教授的主要觀點是：其一，新企業所得稅的優惠政策不應該太多，因為稅率已經相當低了。其二，關于稅收優惠的權限問題(即省以下地方政府是否有優惠權限)，要與整個稅權劃分的進程聯系起來。如果地方沒有立法權，那么毫無疑問，優惠權限不可能給地方政府。如果給的話，就與整個立法精神相違背。在目前地方政府沒有稅收立法權的情況下，無法談稅收優惠給地方政府的問題。

　　根據《企業所得稅法》的規定，新的稅率是25%。而以前針對國內企業所適用的稅率是33%，降低了八個點。25%的稅率應該說并不高。

　　但是，有調查顯示，在國內企業實行33%的企業所得稅時，國內企業的實際稅負也在25%左右。而企業仍然感到稅負重，甚至有個說法：如果企業不逃稅，就無法生存。

　　那么，我國納稅人稅負到底輕還是重呢？

　　2007年5月，《福布斯》最新出爐了“全球稅負痛苦指數排行榜”，中國排名全球第三，僅在法國和比利時之后。相比2006年，我國的稅負指數降低了八點。從而由第二位變為第三位。

　　該排行榜中，稅負痛苦指數的得分是以各地區最高邊際稅率計算的，被選用的各稅種最高邊際稅率加總就是稅負痛苦指數。如我國個人所得稅最高邊際稅率是45%，再加上企業所得稅等稅率，得出稅負指數為152。

　　北京大學劉劍文教授在評析該排行榜時認為：此種計算方法存在不合理、不科學之處。我國個人所得稅采九級累進稅率，在我們的調查中發現，95%以上的納稅人適用的稅率是介于5%～15%之間，因此，排行榜中所使用的45%的稅率指數，在我國只是一種形式意義，實踐中很少適用，這樣就影響了排行榜結果的合理性和科學性。

　　從排行榜整體來看，歐盟15個原成員國以及中國，是全球稅負痛苦指數最高的國家。而歐盟國家往往都是高福利國家，中國給予納稅人的福利和這些國家相比相差很多。

　　如果從我國的稅率、稅收減免、稅收優惠、名義稅收和實際稅收之間的差距、納稅人所享受到的福利等角度綜合考慮，不知道我國的稅收指數會排名第幾？

　　而且，據中央黨校研究室副主任周天勇財經的估算，除了稅收之外，中國各級政府部門年收費總計為8000億元。如果把這些情況均考慮在內，又不知結果如何？

　　作為世界稅法協會(ITLA)會長、中國財稅法學教育研究會會長、國家稅務總局“世界銀行貸款項目”中方首席專家、國家稅務總局“聯合國開發總署項目”首席專家，劉劍文對我國的稅收制度作出了深入解讀

　　進一步完善我國的稅收立法制度

　　——劉劍文教授解讀稅收制度

　　稅收法定主義

　　《法人》：2007年3月16日，十屆全國人大五次會議同步通過了《物權法》和《企業所得稅法》，有人說，這并不是偶然。如果從財產權利的角度來說，物權法和稅法有著怎樣的關系？

　　劉劍文：首先，稅法和物權法關系密切，它們都是保護財產的法律。物權法是確定物的歸屬、利用，是積極的保護公民、法人財產權的法律；稅法是通過法律限制政府稅收征收權力的行使，保護納稅人的權利，從而達到保護公民、法人財產和財產權的目的，是消極性的保護財產權。

　　其次，物權法主要是從“財產存量”層面保護財產，稅法主要是從“財產增量”層面保護財產。稅法是以民法或物權法為基礎，只有在確定了公民、法人的權利后，才可以保護其不被非法剝奪。物權法原理成為稅法基礎性制度，稅法旨在維護財產秩序，是為了保護人權。在西方，實行的是“稅收法定主義”，我國現在開始重視和強調稅收法定主義。

　　我認為：只過分強調物權法保護不強調稅法保護或者過分強調稅法保護不強調物權法保護，都不能有效地保護公民、法人的財產和財產權，在社會主義市場經濟條件下，需要民法和稅法有機協調，建構和諧社會下財產權保護法律體。

　　《法人》：如何理解“稅收法定主義”？

　　劉劍文：稅收法定原則，也稱為稅收法律主義，是民主和法治原則在稅法上的體現，是最基本的稅法原則，對保障人權、維護國家利益和社會公益舉足輕重。

　　第一，要素法定。稅收要素法定。稅收要素法定要求納稅人、征稅對象、計稅依據等稅收要素應當由法律規定。

　　第二，要素確定。稅收要素不僅要依據法律作出規定，而且還必須盡量明確，以避免出現漏洞和歧義。行政機關也可以根據有關的法律和稅收征管的實際狀況，在其權限內對這些概念予以明細化。

　　第三，程序合法。征稅機關必須嚴格依據法律規定的程序和權限征收稅款，無權變動法定稅收要素和法定征收程序，這就是征稅程序法定。

　　在西方，“稅收法定主義”的發展有三個階段，第一個階段是傳統的稅收法定主義，稅收由法律規定，旨在限制政府的權力、防止行政權力濫用。第二個階段是，防止立法機關權力的濫用，因為議會是各方利益集團的代表，往往會從其代表的集團出發制訂法律。稅收法定主義就要求根據“稅收公平”、“量能課稅”等原則來制訂法律。第三個階段是對納稅人權利進行保護，比如對納稅人稅收使用的監督權(或財政支出權)的保護。

　　完全取消稅收授權立法的條件并不成熟

　　《法人》：2007年5月30日，財政部上調印花稅的行為是否違反了“稅收法定主義”？財政部是否有權作出這樣的征稅決定？如果有合法的授權，在程序上是否存在問題，是不是應該事先告知納稅人、進行聽證等，以保證納稅人的權利？

　　劉劍文：在稅收法制建設的過程中，由于立法條件不成熟等方面的原因，立法機關有時也進行一定的授權立法，賦予最高行政機關有限的稅收立法權。這也是符合稅收法定主義精神的。根據我國《立法法》第9條的規定，尚未制定稅收法律的，全國人民代表大會及其常委會可以授權國務院先制定稅收行政法規。

　　在上世紀80年代，全國人大及其常委會在稅收立法方面對國務院作了一些授權，根據這些授權，國務院制定了許多稅收條例草案，推進了稅制改革，為經濟體制改革的順利進行提供了制度保證。這在我國當時的情況是十分必要的。這一授權立法到現在并沒有過時，財政部是國務院財稅行政主管機關，是依法有權調整印花稅稅率的，稅收要素的變化并不一定都要經過聽證程序。

　　當然，股市涉及股民的利益，稅法也涉及眾多人的利益，股民關心印花稅稅率的調整，很正常。我認為，政府和股民兩方面都應理性地對待股市變化和冷靜地思考調整印花稅稅率所帶來的方方面面的影響，我們應研究在法治軌道上政府如何更好地堅持經濟宏觀調控權但又能更好地保護納稅人權利的問題，根據《立法法》的規定和稅收法定原則的國際通行做法，對現行稅收授權立法問題進行研究，進一步完善我國的稅收立法制度，實現社會的和諧。

　　《法人》：在稅收立法上，立法機關通過授權立法給予行政權力預留空間是否合適？

　　劉劍文：去年10月31日，我在給吳邦國等國家領導人和全國人大常委會委員講授法制課時提到過這個問題。任何一個制度、措施的出臺都不能脫離當時的時代背景。在1983年前后，我國處于從計劃經濟到向有計劃的商品經濟的過渡，立法機關授權行政機關進行稅收立法是必要的。改革開放的實踐證明，稅收幾年來大幅度增加，1993年我國的財政收入只有4349億元，1999年突破1萬億元，2006年接近4萬億元。因此，對于以前的授權立法不應一概否定。

　　隨著社會主義市場經濟體制的逐步完善、中國加入世貿組織，迫切需要適應新形勢和新情況，根據《立法法》的規定和稅收法定原則的國際通行做法，對現行稅收授權立法問題進行研究，進一步完善我國的稅收立法制度。

　　但是，財稅方面的法律跟其他法律還不一樣，它的專業性、技術性很強，從我國目前情況來看，完全取消稅收授權立法的條件并不成熟。