文/許丹 編輯/蔡原江

　　正確認(rèn)識(shí)中外成本會(huì)計(jì)制度和方法不同導(dǎo)致的差異，完善正常價(jià)值及成本核算，是我國企業(yè)應(yīng)訴反傾銷的切入點(diǎn)。

　　近年來，我國出口企業(yè)在一些國家多次遭遇反傾銷訴訟。這既是我國企業(yè)面臨的新課題，也從一個(gè)側(cè)面反映出中外企業(yè)會(huì)計(jì)制度及成本核算的差異性。為更有效地應(yīng)對反傾銷，我們應(yīng)對此進(jìn)行深入分析，改進(jìn)會(huì)計(jì)制度并使成本計(jì)算方式逐步與國際接軌。

　　反傾銷應(yīng)訴的核心環(huán)節(jié)：正常價(jià)值和結(jié)構(gòu)價(jià)格

　　反傾銷是指進(jìn)口國的主管當(dāng)局根據(jù)受到損害的國內(nèi)企業(yè)或產(chǎn)業(yè)的申訴，按照一定的法律程序，對以低于正常價(jià)值的價(jià)格在該國銷售、并對該國的生產(chǎn)相同或相類似產(chǎn)品的企業(yè)或產(chǎn)業(yè)造成實(shí)質(zhì)損害的外國產(chǎn)品，進(jìn)行立案、調(diào)查、處理的過程和措施。其中，正常價(jià)值的確定是認(rèn)定傾銷行為的核心環(huán)節(jié)。

　　WTO《反傾銷協(xié)定》中，正常價(jià)值（NV）是指在正常貿(mào)易過程中，同一產(chǎn)品在出口國的國內(nèi)消費(fèi)時(shí)，正常情況下的可比價(jià)格，即出口國產(chǎn)品的國內(nèi)市場價(jià)格（Home Market Price）。如果沒有這種國內(nèi)價(jià)格，正常價(jià)值則為相同產(chǎn)品正常貿(mào)易中出口至第三國的最高可比價(jià)格，即與第三國的交易價(jià)格；如果沒有上述兩價(jià)格，則正常價(jià)值為產(chǎn)品原產(chǎn)國的結(jié)構(gòu)價(jià)格（CV），即產(chǎn)品的生產(chǎn)成本加上合理的管理、銷售、一般費(fèi)用及利潤。而歐共體理事會(huì)規(guī)定，在進(jìn)口商品來自非市場經(jīng)濟(jì)國家時(shí)，其正常價(jià)值應(yīng)根據(jù)一個(gè)市場經(jīng)濟(jì)國家相似產(chǎn)品的價(jià)格，或該出口國向其他國家包括歐共體國家的出口價(jià)格，或該出口國的結(jié)構(gòu)價(jià)格來定。可見，如果出口國的產(chǎn)品僅向單一國家出口，且既無內(nèi)銷，也不存在一個(gè)相似產(chǎn)品的市場經(jīng)濟(jì)國家，則其結(jié)構(gòu)價(jià)格就是正常價(jià)值。

　　結(jié)構(gòu)價(jià)格的中外差異

　　與歐美的“結(jié)構(gòu)價(jià)格”相對應(yīng)的是我國工業(yè)企業(yè)的“產(chǎn)品成本”（相關(guān)比較見圖1、圖2）。兩者比較，主要有兩點(diǎn)不同。一是燃料和動(dòng)力費(fèi)用核算不同。我國工業(yè)企業(yè)將“直接燃料和動(dòng)力費(fèi)用”在生產(chǎn)費(fèi)用中單獨(dú)列出，并按照產(chǎn)品品種消耗，直接計(jì)入產(chǎn)品成本（幾種產(chǎn)品共同消耗的，則進(jìn)行分配）；而歐美結(jié)構(gòu)價(jià)格中，企業(yè)耗用的燃料和動(dòng)力中的“直接燃料和動(dòng)力”歸入“直接材料”，“間接燃料和動(dòng)力”歸入“制造費(fèi)用”。二是包裝費(fèi)用核算不同。歐美的結(jié)構(gòu)價(jià)格把包裝費(fèi)用獨(dú)立于生產(chǎn)費(fèi)用之外，單獨(dú)核算；而我國則將包裝費(fèi)用看作生產(chǎn)費(fèi)用的一部分，各品種的包裝材料計(jì)入直接材料（幾種產(chǎn)品共同消耗的，則進(jìn)行分配）。由此可見，我國工業(yè)企業(yè)的產(chǎn)品成本核算與歐美的結(jié)構(gòu)價(jià)格總體上并無太大差異，在歐美對我國企業(yè)發(fā)起的反傾銷調(diào)查中，爭議主要在于具體成本項(xiàng)目的核算方法上。

　　核算方法的差異主要體現(xiàn)在以下兩方面。

　　一是國情不同、政策不同導(dǎo)致的中外成本核算差異：

　　（1）土地使用權(quán)計(jì)價(jià)的問題。與土地私有制的歐美國家不同，我國企業(yè)對土地?fù)碛惺褂脵?quán)。企業(yè)在取得土地時(shí)，往往或多或少地得到過地方政府的政策優(yōu)惠。在反傾銷成本調(diào)查中，企業(yè)土地的價(jià)值是否公允，關(guān)系到企業(yè)是否能獲得市場經(jīng)濟(jì)地位。如果土地賬面價(jià)值明顯低于其公允價(jià)值，外方調(diào)查官員極有可能以企業(yè)獲取土地時(shí)享受了政府的優(yōu)惠政策為由，認(rèn)定我方為“非市場經(jīng)濟(jì)”，產(chǎn)品成本被低估。

　　（2）銀行貸款的利率問題。與推行浮動(dòng)利率的歐美國家不同，我國商業(yè)銀行的貸款利率依據(jù)的是人民銀行[微博]公布的基準(zhǔn)利率，并可在人民銀行限定的范圍內(nèi)給予一定的折扣。但在反傾銷成本調(diào)查中，外方往往不認(rèn)可這種利率折扣，并據(jù)此認(rèn)定企業(yè)的利息費(fèi)用被低估。

　　（3）固定資產(chǎn)的折舊年限問題。在浙江紹興一家公司的反傾銷應(yīng)訴中，外方調(diào)查官員對該企業(yè)的二手機(jī)械設(shè)備5～7年的折舊年限提出質(zhì)疑，要求企業(yè)提供權(quán)威機(jī)構(gòu)對二手設(shè)備的評估報(bào)告或公共機(jī)構(gòu)發(fā)布的二手設(shè)備的折舊年限規(guī)定。由于我國尚無公共機(jī)構(gòu)發(fā)布的二手設(shè)備的信息和數(shù)據(jù)，企業(yè)就難以給調(diào)查官員提供所要求的信息。

　　（4）政府補(bǔ)助問題。在反傾銷反補(bǔ)貼調(diào)查中，政府補(bǔ)助是核查的重點(diǎn)。爭議較多的政府補(bǔ)助項(xiàng)目包括：企業(yè)低價(jià)獲得土地使用權(quán)，地方政府低價(jià)供應(yīng)水、電、原材料，政府減免企業(yè)債務(wù)和稅收，政府提供的優(yōu)惠貸款，政府直接給予企業(yè)的研發(fā)、創(chuàng)新等補(bǔ)貼。這些補(bǔ)貼當(dāng)中，符合國家規(guī)定的出口退稅及符合WTO規(guī)則的技術(shù)創(chuàng)新補(bǔ)貼，外方調(diào)查官員是認(rèn)可的，其他補(bǔ)貼則極有可能導(dǎo)致企業(yè)被認(rèn)定為“非市場經(jīng)濟(jì)”。

　　二是成本會(huì)計(jì)制度不同導(dǎo)致的中外成本核算差異：

　　來源于成本還原出現(xiàn)偏差。我國企業(yè)的產(chǎn)品成本核算中，計(jì)算產(chǎn)品成本采用的是品種法和分批法，生產(chǎn)產(chǎn)品所投入的各項(xiàng)成本較為清楚（產(chǎn)品成本構(gòu)成見圖2）。然而，采取分步法計(jì)算產(chǎn)品成本時(shí)，每道工序投入的成本需按工序進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)。而我國企業(yè)生產(chǎn)的半成品大多通過半成品庫收發(fā)，會(huì)導(dǎo)致前一道工序所產(chǎn)半成品數(shù)量與下一道工序所耗用的半成品數(shù)量不一定相等，因而在核算中需要對每一道工序進(jìn)行成本還原，以求得產(chǎn)成品中所含有的原始成本（直接材料、直接人工、制造費(fèi)用等）。這就會(huì)涉及還原準(zhǔn)確性的問題。而還原的準(zhǔn)確性則取決于還原分配率（本期消耗的半成品的綜合成本與上一工序所生產(chǎn)的該半成品的全部成本的比率），即只有對包括直接材料、人工、制造費(fèi)用等所有成本項(xiàng)目逐一按此比率還原，才能保證成本還原的準(zhǔn)確性。但實(shí)際上要做到這點(diǎn)是比較困難的，因而難以避免還原過程與實(shí)際情況不相符。而外方則會(huì)據(jù)此認(rèn)定結(jié)構(gòu)價(jià)格不準(zhǔn)確。

　　中國企業(yè)的應(yīng)對策略

　　 一是相關(guān)政府機(jī)構(gòu)應(yīng)協(xié)助應(yīng)對中外國情政策導(dǎo)致的成本差異。針對上述反傾銷調(diào)查中涉及的幾個(gè)主要問題，可采取以下措施應(yīng)對：關(guān)于土地使用權(quán)的優(yōu)惠政策，政府應(yīng)為企業(yè)出示文件，證明優(yōu)惠的原因、幅度，并證明該政策并非針對一家企業(yè)，所有滿足條件的企業(yè)都能公平享受；有關(guān)銀行的折扣利率，可由地方政府或行業(yè)協(xié)會(huì)出具說明文件，對我國商業(yè)銀行利率在基準(zhǔn)利率基礎(chǔ)上可以適當(dāng)浮動(dòng)的政策進(jìn)行解釋；有關(guān)二手設(shè)備的折舊年限，可通過我國行業(yè)協(xié)會(huì)進(jìn)行二手設(shè)備信息備案，或由稅務(wù)部門制定明確的法律、法規(guī)來統(tǒng)一解決；有關(guān)政府補(bǔ)貼，則需出口企業(yè)事先明確什么補(bǔ)貼是允許的，什么補(bǔ)貼是不允許的。

　　二是成本會(huì)計(jì)賬務(wù)處理與成本核算“兩條腿走路”，應(yīng)對成本會(huì)計(jì)制度不同導(dǎo)致的差異。在歐美發(fā)起的反傾銷調(diào)查中，涉案產(chǎn)品的結(jié)構(gòu)價(jià)格多要求區(qū)分成本性態(tài)，即區(qū)分變動(dòng)成本項(xiàng)目和固定成本項(xiàng)目之后再逐一調(diào)查。因此，我方出口企業(yè)在應(yīng)訴準(zhǔn)備時(shí)也應(yīng)“兩條腿走路”：一是完善成本會(huì)計(jì)原始憑證和賬簿報(bào)表體系；二是依照成本性態(tài)歸集變動(dòng)成本和固定成本，使料工費(fèi)的各項(xiàng)成本的計(jì)算與國外接軌。

　　此外，鑒于歐美企業(yè)通過最大限度地減少庫存，甚至采用零庫存的生產(chǎn)模式（即采用訂單生產(chǎn)，半成品不入庫而全部制成產(chǎn)成品），從源頭上解決了成本還原偏差問題；我國從合資到本土的幾乎所有的汽車企業(yè)也已經(jīng)采用了訂單生產(chǎn)、JIT（Just In Time，實(shí)時(shí)生產(chǎn)系統(tǒng)）和精益生產(chǎn)的模式，為更有效地應(yīng)對反傾銷，上述生產(chǎn)模式應(yīng)在出口制造企業(yè)中加以推廣。

　　作者單位：上海杉達(dá)學(xué)院商學(xué)院