黃湘源

　　利用對(duì)以前年度重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)進(jìn)行追溯調(diào)整的會(huì)計(jì)政策掛羊頭賣狗肉，使追溯調(diào)整不僅成為某一特定時(shí)間階段的利潤調(diào)節(jié)器，而且成為掩蓋以前年度虛構(gòu)利潤或虛假信息披露問題的焚尸爐。中國證監(jiān)會(huì)有關(guān)負(fù)責(zé)人近日證實(shí)的這一現(xiàn)象，是早在2003年春披露上年度年報(bào)的時(shí)候人們就已發(fā)現(xiàn)的。2002年進(jìn)行重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)追溯調(diào)整的上市公司數(shù)量大增，達(dá)到225家 。少數(shù)公司調(diào)整項(xiàng)目達(dá)七、八項(xiàng)，涉及金額上億元；個(gè)別公司甚至在前一年度籌資后，即在2002年進(jìn)行重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)調(diào)整。按照中國證監(jiān)會(huì)的分析，上市公司追溯調(diào)整，除了涉及會(huì)計(jì)師審計(jì)的重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)之外，就公司本身來說，主要存在以下三方面的重大問題：

　　掛會(huì)計(jì)處理的羊頭，賣造假的狗肉。部分上市公司混淆會(huì)計(jì)估計(jì)、非重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)以及重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)的區(qū)別，濫用重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)的會(huì)計(jì)處理準(zhǔn)則，涉嫌操縱利潤。不排除某些公司利用"重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)追溯調(diào)整"調(diào)節(jié)各年利潤，以達(dá)到融資標(biāo)準(zhǔn)或避免因連續(xù)兩年虧損而使股票被特別處理的目的。2002年度ST錦州港對(duì)以前年度存在的重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)進(jìn)行了追溯調(diào)整，分別調(diào)減2000年、2001年凈資產(chǎn)及2001年凈利潤466268017元、501691975元和35423958元。上述事項(xiàng)導(dǎo)致ST錦州港以前各年度披露的定期報(bào)告均未能真實(shí)、準(zhǔn)確、完整地反映公司的經(jīng)營情況和財(cái)務(wù)狀況。對(duì)此，財(cái)政部調(diào)查并作出相應(yīng)處罰，上交所在譴責(zé)決定中亦認(rèn)定，公司以前年度存在編造虛假會(huì)計(jì)資料的行為。

　　掛追溯調(diào)整的羊頭，賣混淆是非的狗肉。部分上市公司利用會(huì)計(jì)差錯(cuò)追溯調(diào)整以前年度少計(jì)的費(fèi)用、多計(jì)的收入或利潤，將經(jīng)營過程中出現(xiàn)的異常情況，或過去發(fā)生的一些無法再繼續(xù)掩飾的造假行為以會(huì)計(jì)差錯(cuò)的形式公諸于眾，掩蓋以前年度業(yè)績(jī)虛假的真實(shí)狀況。ST生態(tài)對(duì)2000年、1999年的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行了追溯調(diào)整，糾正了以前年度財(cái)務(wù)報(bào)告中分別高達(dá)44231.51萬元和53592.74萬元的虛假利潤。ST生態(tài)的這一“會(huì)計(jì)差錯(cuò)”一差就錯(cuò)了9.78億，公司2001年報(bào)也承認(rèn)是以前年度財(cái)務(wù)報(bào)告中的虛假成份，不過因中國證監(jiān)會(huì)的稽查乃至司法審查結(jié)論至今未揭曉，于是，姑且以“會(huì)計(jì)差錯(cuò)”名之。沒想到的是，時(shí)隔半年多以后，居然又因禍得福。ST生態(tài)被暫停上市的19975.04萬股可流通股份自2003年1月7日起恢復(fù)交易時(shí)，上海證券交易所有關(guān)人士解釋道：“鑒于該公司股票暫停上市是因公司主動(dòng)進(jìn)行會(huì)計(jì)差錯(cuò)追溯調(diào)整所致，且公司至今仍在接受司法調(diào)查，情況非常特殊，與中國證監(jiān)會(huì)《虧損上市公司暫停上市和終止上市實(shí)施辦法(修訂)》等現(xiàn)行規(guī)章規(guī)定的恢復(fù)上市和終止上市的情形有所不同。”盡管ST生態(tài)后來終究未能避免退市，但這次一度成為滬深交易所中惟一未能完全符合恢復(fù)上市的條件而股票恢復(fù)交易的公司，既是對(duì)追溯調(diào)整的莫大諷刺，又何嘗不是對(duì)那個(gè)處處與人為善的退市制度的莫大諷刺？

　　掛內(nèi)部整改的羊頭，賣利潤操縱的狗肉。少數(shù)上市公司財(cái)務(wù)制度不健全，會(huì)計(jì)核算不規(guī)范，內(nèi)部控制薄弱。在進(jìn)行重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)追溯調(diào)整的公司中，有部分公司在管理層變更時(shí)，新任管理層否定以前年度由前任管理層作出的某些主觀判斷性較強(qiáng)的會(huì)計(jì)處理方法，如資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提比例、方法等，并將其作為重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)追溯調(diào)整，以達(dá)到調(diào)節(jié)當(dāng)年和以前年度間利潤的目的。情形更為嚴(yán)重的是，個(gè)別公司在同一管理層、同一審計(jì)會(huì)計(jì)師的前提下，因少計(jì)費(fèi)用而追溯調(diào)整上億元。例如，在2002年3季度預(yù)測(cè)本年度的經(jīng)營業(yè)績(jī)將同上年度持平的小天鵝，突然以一個(gè)利潤總額虧損達(dá)8.68億元、凈利潤虧損4.18億元的年報(bào)出現(xiàn)在投資者面前。更嚴(yán)重的是，不僅2002年發(fā)生了巨虧，連帶2001年也被追溯調(diào)整為虧損。昔日的績(jī)優(yōu)股一夜之間就成了ST。對(duì)于公司會(huì)計(jì)技巧的運(yùn)用，審計(jì)報(bào)告不予認(rèn)可。但小天鵝經(jīng)營管理中混亂情況在以“績(jī)優(yōu)”示人的以前就已經(jīng)存在，不過公司以往在會(huì)計(jì)手法上采用了某些掩飾的手法，以致直到2002年報(bào)中才暴露出來。比如，2002年度公司發(fā)現(xiàn)漏記2001年度及2001年以前的營業(yè)費(fèi)用12539.36萬元，在編制2002年度的會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，對(duì)該項(xiàng)差錯(cuò)進(jìn)行了更正。由于此項(xiàng)錯(cuò)誤的影響，調(diào)減了2001年度凈利潤8524.3萬元，調(diào)減了2001年的期初留存收益4015.06萬元。該項(xiàng)調(diào)整減少公司2002年年初未分配利潤11377.55萬元，占2002年年初凈資產(chǎn)的6.04%。對(duì)此，審計(jì)師也提出了異議，認(rèn)為公司會(huì)計(jì)記錄和會(huì)計(jì)資料不完備，無法確定此項(xiàng)調(diào)整額的準(zhǔn)確性和完整性。此外，公司一些項(xiàng)目的投資損失，如洗碗機(jī)公司資不抵債、制冷公司歇業(yè)清算，都把賬算在2002年。而不可思議的是，就是“未確認(rèn)的投資損失”令ST天鵝的利潤成了變化無常的萬花筒。2002年一次虧個(gè)夠的小天鵝就一下子轉(zhuǎn)虧為盈，2003年上半年小天鵝的銷售收入同比下降11%，凈利潤居然達(dá)5648萬元。在“加：未確認(rèn)的投資損失”項(xiàng)下3820萬元的數(shù)字，在一個(gè)季度之前，還是-1485萬元，而在半年前則高達(dá)24627萬元。

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