六層次提升財務報告透明度

　　殷楓/文

　　編者按

　　從使用者角度增強財務報告透明度已成為高質量財務報告的一個重要特征。本文將財務報告透明度分為六個層次：交易和事件透明、會計方法和會計政策透明、管理層估計和判斷透明、經濟實質透明、預測透明及整合透明，并對它們進行了闡述。以期對上市公司會計人員編制財務報告時整理、披露會計信息有一定的借鑒意義。

　　近年來，透明度已經作為最廣泛運用的評價財務報告質量的特征而出現。我國新頒布的《企業會計準則——基本準則》中，對會計信息質量分別提出了可靠性、相關性、可比性、實質重于形式、重要性、謹慎性和及時性等要求，可見，在我國會計準則中雖然并未直接將透明度用于評價財務報告的質量，但透明度已基本包含了一個高質量財務報告所具有的特征。我國會計準則中關于于會計信息質量的要求很顯然是從會計準則制定者和財務報告提供者的角度提出的，然而，財務報告使用者和會計準則制定者及財務報告提供者對會計信息質量要求的側重點并不完全相同，筆者將從財務報告使用者的角度分析財務報告透明度。

　　第一層次：交易和事件透明

　　這是指財務報告中是否包含了會計期間所有會影響財務狀況和企業業績的交易和事件，并把其他事件排除在外。筆者認為，這是財務報告最為關鍵的透明度水平，因為這一點沒有做到的話就會形成對公司經營狀況認識的扭曲，更不要說其他五個層次上的透明度了。任何欺詐的交易和事件及其在財務報告中的錯誤歸類，或者任何明顯的遺漏，都將會導致其他透明度水平的喪失。這意味著應該對財務報告披露進行公正、完整的而不是有選擇的披露。交易和事件透明類似于財務會計信息質量的公正性、完整性特征。同時，交易和事件透明度也意味著會計信息的披露是全面而完整的，片面帶來偏頗，全面導致公正，完整的會計資料有利于避免片面彰顯公正。

　　第二層次：會計方法和政策透明

　　這是指財務報告中是否對用以確認和計量交易和事件經濟影響的會計方法和會計政策進行了充分的披露。財務報告使用者通過報表中會計方法和會計政策的信息披露以及這些原則是如何被應用的解釋來判斷所使用的計量方法是否可接受并具有可比性。如果會計方法和會計政策不透明，財務分析師和投資者等使用者就不能確定利用特定會計方法和會計政策是否在恰當的時間恰當地反映了交易或事件的影響。這與財務會計信息質量特征的可比性類似，具有可比性的信息是正確評價企業經營狀況和市場公平競爭的必要條件。

　　第三層次：管理層估計和判斷透明

　　會計政策的運用通常要求管理層對數量、時間、交易和事件的經濟影響等不確定性因素做出估計和判斷。因此，會計方法和會計政策透明的同時，必須也要求管理層自主判斷和估計的透明。財務報告中必須披露關于管理層所做的重要估計的信息及其構成的假設和程序的信息。

　　第四層次：經濟實質透明

　　這個層次的透明度是建立在第二層次(會計方法和會計政策透明)和第三層次(管理層估計和判斷透明)之上的。是否只要實現了第二層次和第三層次的透明，就一定能保證企業的經濟實質透明呢？很顯然，答案是否定的。即使做到第二和第三層次的透明也很難保證管理層沒有平滑收益或盈余管理，如過度確認資產和收益或減少負債和費用。為此，就要將公司的會計政策和管理層估計和判斷與同行業其他公司進行比較，并在財務報告中披露其他可供選擇的計量方法及運用它們預計產生的影響。

　　第五層次：預測透明

　　這要求在財務報告中披露會計方法選擇和應用變化的歷史、會計估計的假設和程序變化的歷史，以及它們分類有明顯變化的歷史，還有對披露的時間序列數據的相關影響。這為使用者提供了跨時間維度的公司業績，并為預測公司未來現金流的數量、時間及其不確定性提供了基礎。會計信息的預測性特征表明，雖然提供的信息不一定就是未來的真實信息，但未來的信息一定與之有密切的聯系。

　　第六層次：整合透明

　　這是指財務報告能為使用者最大化地獲得信息和整合信息提供方便。雖然這個層次的透明度并不涉及企業的經濟實質，但報表是否提供了圖表、專業術語解釋等一些項目，指導報表使用人迅速、全面獲得信息卻是至關重要的。如果缺乏這個層次的透明度，就會增加使用者獲得實質性信息的成本，也可能導致使用者錯失企業在報表中有意或無意隱蔽的關鍵信息。

　　這就要求企業在報表中能通過一些圖表、專業術語解釋、有邏輯關系的主題等將信息組織起來便于使用者閱讀和理解。如何讓使用者方便地獲得信息以及確保這些信息的可理解性也是保證財務報告透明度的一個重要環節。