納稅人自行申報關(guān)鍵不在于處罰輕重

　　作者：張富強

　　華南理工大學法學院書記、副院長，中國稅法學研究會常務理事，廣東省財稅法研究會會長

　　目前個稅自行申報制度的設計過分復雜，要求每個納稅人像專業(yè)財會人員那樣把他在過去一年中稅法意義上的各種所得收入每一筆每一筆地綜合相加，并且明確報出他稅前的收入是多少，應納稅是多少，實際納稅多少，稅后收入多少等等，由此確定自己是否達到了申報線，或者是否確切申報了，對于目前中國納稅人的納稅意識、納稅知識和納稅環(huán)境而言，的確是一件相當困難的事情。

　　在我看來，納稅人能否依法自行申報，固然與我國稅法相關(guān)罰則輕重有著重要的聯(lián)系，但關(guān)鍵不在于處罰的輕重，而在于我國自行申報制度的設計是否合理、合法，能否獲得絕大多數(shù)納稅人發(fā)自內(nèi)心的認同并形成一種自覺執(zhí)行的沖動。

　　從制度設計分析，現(xiàn)行稅法將納稅人的收入狀況粗略地劃分為幾個層次，然后在各個層次內(nèi)，針對年收入超過12萬元的高收入人群設置一個強制性的“個稅自行申報”起點，雖然便于稅務部門實施征管，但這種“一刀切”式的僵化規(guī)定，并沒有吸取發(fā)達國家納稅制度中的先進成分，僅僅考慮納稅人的收入狀況，而沒有相應地考慮他們的實際負擔，例如，有二位在同一單位工作的納稅人，年收入分別為11.9萬元和12.1萬元，僅二千元之差，就使后者進入了令人側(cè)目的高收入人群行列，但前者是快樂的單身漢，沒有任何的其他負擔，生活十分富足；后者則上有老，下有小，愛人不僅沒有工作又體弱多病，負擔十分沉重，但他卻要繳納比快樂的單身漢更多的稅收。這種造成納稅人稅負不公的個稅法律制度，不僅執(zhí)行起來難以達到制度設計的良好初衷，甚至還會使納稅者產(chǎn)生不滿乃至抵觸情緒。

　　從稅法內(nèi)容分析，現(xiàn)行個稅法實行分類稅制模式，內(nèi)容相對復雜，不利于納稅人掌握和理解，稅務機關(guān)又不主動、定期提供相關(guān)的簡明扼要的稅法宣傳資料，卻要求納稅人必須在短時間內(nèi)獲得各種各類的稅收法律、法規(guī)、規(guī)章，了解相關(guān)的申報規(guī)則，并在自行申報時匯總和計算全年各種各類的收入。對于工薪階層來說，平時都是由單位按月代保代繳所得稅，稅務部門又沒有提供完稅憑證，到年終匯總收入和納稅情況并不是一件容易的事。對于個體工商戶來說，納稅申報涉及經(jīng)營所得，利息、股息、紅利所得，偶然所得等等，十分復雜，對于非專業(yè)人士來說，要“如實”全部申報也屬一項高難度的事情。對于銀行存款人來說，要求他們將存款的每一筆稅后利息都仔仔細細地計算出來，也是一種非常耗費精力的事。

　　總之，目前個稅自行申報制度的設計過分復雜，要求每個納稅人像專業(yè)財會人員那樣把他在過去一年中稅法意義上的各種所得收入每一筆每一筆地綜合相加，并且明確報出他稅前的收入是多少，應納稅是多少，實際納稅多少，稅后收入多少等等，由此確定自己是否達到了申報線，或者是否確切申報了，對于目前中國納稅人的納稅意識、納稅知識和納稅環(huán)境而言，的確是一件相當困難的事情。可以這樣說，當前我國個稅申報狀況所以不理想，首先應當從申報制度的本身找原因，是由于申報制度所存在的不合理、不便利等缺陷，阻礙了納稅人的依法、及時申報，而不是由于相應的罰則太輕。

　　說到合法性，主要涉及到現(xiàn)行個稅申報制度是否符合稅法的原則，對不及時申報者處罰是否法律依據(jù)。

　　要求納稅人在稅后自行納稅申報的做法缺乏法律依據(jù)，稅務總局的規(guī)章無權(quán)為納稅人設定財產(chǎn)申報的義務。根據(jù)《個人所得稅自行納稅申報辦法（試行）》的規(guī)定，凡是個人年收入12萬元以上，不管有否納稅的，皆須自行申報，由于現(xiàn)行申報的納稅人以工薪階層為主，所以許多人所作的申報都屬于稅后申報。但這一規(guī)定卻明顯缺乏法律依據(jù)。按照我國《立法法》的規(guī)定，凡涉及稅收事項，須由國家立法機關(guān)即全國人大及其常委會立法。在國家立法不成熟又確需立法規(guī)范的條件下，可以授權(quán)國務院制定稅收法規(guī)。但這種授權(quán)是不能轉(zhuǎn)授。據(jù)之，稅務總局的稅收規(guī)范性文件，必須嚴格按照國家的稅法和國務院的稅收行政法規(guī)的規(guī)定制定。但綜觀《中華人民共和國個人所得稅法》和《中華人民共和國稅收征收管理法》，其中所要求的納稅申報都不包括已納稅后的收入申報，而是指為履行納稅義務供稅務機關(guān)核定納稅額的納稅申報。其中《稅收征收管理法》在“納稅申報”一節(jié)中規(guī)定，納稅人必須依照法律、行政法規(guī)規(guī)定或者稅務機關(guān)依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定確定的申報期限、申報內(nèi)容如實辦理納稅申報，報送納稅申報表、財務會計報表以及稅務機關(guān)根據(jù)實際需要要求納稅人報送的其他納稅資料。這就是表明，納稅申報的目的就是為稅務機關(guān)征稅和納稅人納稅提供依據(jù)。《稅收征收管理法》第二十七條第二款還就“延期納稅”作出規(guī)定：經(jīng)核準延期辦理前款規(guī)定的申報、報送事項的，應當在納稅期內(nèi)按照上期實際繳納的稅額或者稅務機關(guān)核定的稅額預繳稅款，并在核準的延期內(nèi)辦理稅款結(jié)算。可見，要求納稅人實行稅后申報，是缺乏法律依據(jù)的。其次，國家稅務總局多次表示將嚴格按照《稅收征管法》第六十二條的規(guī)定，對逾期以及未申報的年所得超過12萬元納稅人進行處罰。實際上這條規(guī)定同樣是針對“納稅人未按照規(guī)定的期限辦理納稅申報和報送納稅資料的”情形規(guī)定的處罰措施，而不適用于已經(jīng)納稅的納稅人。現(xiàn)連勝稅務總局強調(diào)適用這條規(guī)定處罰個稅未報者，實際上是對這條規(guī)定的錯誤適用。因為既然《稅收征收管理法》在納稅申報中并沒有要求納稅人申報稅后收入，沒有為納稅人設定稅后申報收入的義務，那么也就不可能設置相應的法律責任。

　　國家稅務總局有關(guān)負責同志大概也知道其中的問題，故多次強調(diào)，“12萬只是申報的門檻，并不意味著12萬以上要交更多的稅。政府規(guī)定強制申報的目的主要是了解高收入群體的收入和納稅狀況、職業(yè)和地區(qū)構(gòu)成，并為下一步個稅制度改革提供切實可行的依據(jù)。”

　　對于今年未按規(guī)定自行申報的年收入達12萬元以上的納稅人，可以分兩種情況，一種是納稅人已經(jīng)依法納稅的，即使被查出未作自行申報的，也不會受到罰款或交滯納金等處罰，因為處罰的依據(jù)必須是納稅人未依法納稅，如果已經(jīng)依法足額納稅，則處罰的前提條件將不再存在。因此，這類納稅人不必擔心，更不用產(chǎn)生恐懼心理，唯一可以做的，就是在了解自己的年收入已經(jīng)達到12萬元以上之后，及時向稅務機關(guān)說明并依法辦理所需的手續(xù)。第二種情況，如果納稅人是因為某些客觀的原因未能及時依法納稅的，則須立即主動向稅務機關(guān)申報納稅，依法補交稅款、滯納金，并爭取稅務機關(guān)的從輕處罰并及時繳納罰款。第三種情況屬納稅人故意不交稅或少交稅的，這涉及違法偷稅漏稅或逃稅的，一經(jīng)查實，稅務機關(guān)除了責令該納稅人限期交清滯交或少交的稅款及交納滯納金外，還將視情節(jié)輕重，給予罰款處理，還可以給予“納稅信譽不良”或“納稅瑕疵”記錄。

　　開端良好但任重道遠

　　作者：冬陽

　　廣東省地稅局

　　有一些納稅人持觀望的態(tài)度，甚至心存僥幸，認為稅務機關(guān)不可能掌握自己的收入情況，沒必要申報。說到底這是納稅意識的問題，尤其是一些私營業(yè)主、律師、演藝明星等高收入者，他們的收入來源較多，收入形式或明或暗，不易掌握。有些人變著法偷稅逃稅。有些私企老板表面上工資拿得很少甚至不拿，可是個人的各種花銷都從企業(yè)賬上支出。有些自由職業(yè)者的收入則是大量以現(xiàn)金方式支付，自認為可以逃避稅務部門的監(jiān)管。于是，一些人認為“不必申報”。

　　首次個人所得稅自行申報工作已經(jīng)結(jié)束了。據(jù)初步統(tǒng)計，截至4月2日全國共有160多萬人自行納稅申報，廣東以超過28.3萬人位居全國榜首。可以說，自行申報在充滿期待中開始，在克服困難中邁出了可喜的一步。

　　透過28萬，我們可以看到什么？隨著改革開放深入，近年來廣東經(jīng)濟又好又快發(fā)展，人們收入大幅增加，老百姓“錢袋子”鼓起來，同時也成就了不少的“富人”，不少人“夠格”申報。其次，說明了依法治國、依法治稅深入民心，人們法治觀念不斷增強，一方面納稅人依法納稅，另一方面稅務機關(guān)依法征稅，納稅人意識日益增強。理性人會選擇主動納稅、誠信納稅，否則不但有造成經(jīng)濟損失的可能，而且個人信用會受到抹黑，在社會上形成惡性循環(huán)。當然，這些成績的取得，還與各級黨政領(lǐng)導高度重視、稅務機關(guān)宣傳發(fā)動和嚴密組織，以及社會各界的支持配合密不可分。

　　盡管如此，申報工作仍然存在一些不盡如人意的地方。從總體來看，這次自行申報的人數(shù)與應申報人數(shù)還有差距。從已申報人員的結(jié)構(gòu)上看，仍然由工薪階層“唱主角”，私企老板、自由職業(yè)者、個體工商戶申報人數(shù)相對較少。出現(xiàn)這些情況，總的來說，與人們主動申報意識不高有關(guān)，也在一定程度上折射出目前收入監(jiān)控、稅收監(jiān)管體制以及自行申報制度與操作設計等還有待進一步完善。

　　其實，自行申報出現(xiàn)的一些問題，應在預料之中，畢竟是第一次自行申報。而這些問題的顯現(xiàn)和存在有諸多方面的原因。

　　一方面，我國一直實行由單位代扣代繳的分類稅制，個人幾乎沒有親自報稅的概念和經(jīng)歷，大多數(shù)納稅人還沒有養(yǎng)成主動申報的習慣，平時沒有紀錄收入情況，到了要申報時才發(fā)現(xiàn)收入資料不全、收入情況不清，因而無法及時申報。

　　另一方面，我國現(xiàn)行個人所得稅實行的是分類所得稅制，不同項目的收入，適用不同的稅率。與之相配套，個人所得稅的征管實行代扣代繳制度。納稅人的應納稅款，仍由各類收入的支付人或扣繳義務人代為計算、代為繳納。一些人誤以為自行申報是附加于納稅人身上的一種額外且無效的負擔。因而，一些人自行申報的積極性不高而“不想申報”。

　　當前，我國正處在轉(zhuǎn)軌時期，個人收入來源日趨多渠道化和不規(guī)則化，而現(xiàn)在要把過去一年收入還原為稅前收入，不能簡單拿某一個月的收入直接乘以12就是個人年所得。如果是多項所得來源，統(tǒng)計起來更為困難。況且還需要追溯到過去的365天哪一天在哪個地方得到了多少收入，要把這些收入折算加總求和，確是一件比較麻煩的事情。加之首次實施，個人應該去哪里納稅、填報什么資料、怎樣填寫，對于首次接觸的老百姓來說不是一件簡單易舉的事情，因而造成了“不會申報”的情形。

　　也有一些納稅人持觀望的態(tài)度，甚至心存僥幸，認為稅務機關(guān)不可能掌握自己的收入情況，沒必要申報。說到底這是納稅意識的問題，尤其是一些私營業(yè)主、律師、演藝明星等高收入者，他們的收入來源較多，收入形式或明或暗，不易掌握。有些人變著法偷稅逃稅。有些私企老板表面上工資拿得很少甚至不拿，可是個人的各種花銷都從企業(yè)賬上支出。有些自由職業(yè)者的收入則是大量以現(xiàn)金方式支付，自認為可以逃避稅務部門的監(jiān)管。于是，一些人認為“不必申報”。

　　實施自行申報，是法律規(guī)定的納稅人的義務，也是我國個人所得稅制改革的新探索、新嘗試。個稅自行申報在于，一是可以培養(yǎng)納稅人的納稅意識。二是可以加強對高收入者的收入調(diào)節(jié)力度，促進稅負公平性，同時明確納稅人的法律責任。個人所得稅主要大部分是代扣代繳，如果扣繳義務人沒有及時、如實扣繳，過去的法律規(guī)定只對扣繳義務人予以處罰，納稅人不需承擔任何責任，但是從今年開始明確規(guī)定，年所得12萬元以上納稅人具有自行申報義務。這等于給納稅人明確了一個法律責任，將有利于促進個人關(guān)注和監(jiān)督所交稅款的征收和使用，提高政府公共財政收支的透明化和規(guī)范化，有利于政府改善公共服務和增加公共產(chǎn)品的供給。三是通過自行申報，稅務部門還可以加強稅源監(jiān)控，強化稅收征管。近年來，個稅實行全員全額管理，通過全員全額扣繳單位申報的信息，再加上個人自行的申報信息，稅務機關(guān)進行比對，可以重點查找高收入者并據(jù)此及時監(jiān)控個人收入納稅申報情況，有利于促進個稅管理科學化、精細化，也有利于防止稅收流失和稅負不公平。

　　需要指出的是，個稅自行申報并不意味著要多交稅，只不過是納稅人向稅務部門報送所得信息或稅務部門采集納稅人所得信息的渠道增加了一條:由以往代扣代繳的“單一”渠道變?yōu)榇�扣代繳加自行申報的“雙重”渠道。它既不會由此改變納稅人的稅負，也不會改變納稅人的納稅方式。只要應稅所得的范圍未作調(diào)整，適用稅率的水平未作改動，你該繳多少稅，還繳多少稅。并不會因為你自行申報了，你就要比以往繳納更多的稅，你就要在已經(jīng)代扣代繳的稅額之外另行繳納一部分的稅。

　　目前，雖然自行申報工作已經(jīng)結(jié)束，但需要做的工作還很多。從長遠看，個人所得稅自行申報的實施符合“

十一五”規(guī)劃提出的“實行綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅制”改革方向，也是強化稅收的調(diào)節(jié)收入分配功能、構(gòu)建社會主義

和諧社會的現(xiàn)實需要。進一步做好自行申報工作可以說意義重大，任重道遠。

　　誠實守信，依法納稅，以感恩之心回報社會，是考驗公民社會責任與誠信水平的一桿標尺。強化稅收宣傳，在全社會營造依法誠信納稅的良好氛圍，培養(yǎng)國民納稅人意識顯得尤為緊迫。當然，個稅申報工作還要破除現(xiàn)有的制度和技術(shù)障礙，建立健全完善的個人信用體系，實施部門間信息資源共享制度，有效監(jiān)管納稅人的個人收入信息，進一步加強稅收征管和優(yōu)化納稅服務，采取一切可以采取的措施使個人所得稅自行申報制度逐步走向完善，為我國實行“綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅制”（也稱“混合稅制”）乃至過渡到全面綜合、最能體現(xiàn)稅負公平的“綜合稅制”未雨綢繆。

　　（子健／編制）