中國(guó)稅收高層論壇(2004)——市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)與中國(guó)稅收2004年年會(huì)于4月24日在北京友誼賓館專家俱樂部舉行，以下為北京大學(xué)法學(xué)院院長(zhǎng)張守文先生發(fā)言：

　　王永麗：大家好，我是王永麗，在中國(guó)稅務(wù)報(bào)社副編輯，下面的階段由我主持，上面聽了國(guó)家稅務(wù)總局項(xiàng)部長(zhǎng)、劉部長(zhǎng)在講話的時(shí)候說到一句話，意思說到市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)與中國(guó)稅收，講到稅收主要是征管，我們討論了很多別的事情，好象是做他們認(rèn)為不應(yīng)該做的事情，

全國(guó)偶像歌手大賽 51精彩無線大獎(jiǎng)等你拿 中國(guó)網(wǎng)絡(luò)通俗歌手大賽 金犢獎(jiǎng)大陸初審揭曉

下面我們做點(diǎn)正事，我們請(qǐng)北京大學(xué)法學(xué)院的副院長(zhǎng)張守文先生用獨(dú)到的視角來解說稅收征管，大家歡迎。

　　張守文：非常感謝主持人給我們這樣的機(jī)會(huì)交流有關(guān)的意見，根據(jù)有關(guān)的材料，我選擇了一個(gè)題目，是有關(guān)稅收征管理念的轉(zhuǎn)變和稅收立法完善。今天的題目是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)與中國(guó)稅收，研究相關(guān)的問題從不同的角度切入，我本人主要搞法學(xué)研究的，我的切入點(diǎn)是跟法律有關(guān)。在稅收和稅法領(lǐng)域，經(jīng)濟(jì)和法律聯(lián)系非常緊密，我想把兩者盡量結(jié)合起來。我原來所講的題目主要是考慮人本思想，如何融于我們的稅收、稅法，特別是稅收征管制度之中的問題。

　　剛才聽了各位精彩的發(fā)言，時(shí)間已經(jīng)很緊了，后面發(fā)言會(huì)更加精彩，我會(huì)用盡量短的時(shí)間結(jié)束我的發(fā)言。

　　我主要談三個(gè)方面的問題，這三個(gè)問題是緊密相關(guān)的。第一個(gè)方面的問題談分析的框架，分析框架實(shí)際上就是提出一個(gè)公司二元結(jié)構(gòu)的假設(shè)，二元結(jié)構(gòu)的假設(shè)是非�；�本也是非常重要的假設(shè)，這個(gè)假設(shè)有助于我們?nèi)シ治鲈谏鐣?huì)科學(xué)領(lǐng)域各個(gè)方面的一些大的問題，這樣的假設(shè)大家都是比較清楚的，在這里重申一下，或者進(jìn)一步做引申，引申到這個(gè)話題來。

　　公司二元結(jié)構(gòu)這樣的假設(shè)，它的發(fā)端是從人類的基本的欲望出發(fā)的。大家都知道人類的欲望主要有兩大類，一個(gè)是私人欲望，一個(gè)是公共欲望。這樣的分類對(duì)于社會(huì)科學(xué)的發(fā)展起到非常重要的影響，正是基于這樣的分類，在經(jīng)濟(jì)學(xué)上有私人經(jīng)濟(jì)和公共經(jīng)濟(jì)這樣一種劃分，在社會(huì)學(xué)、政治學(xué)等等一些領(lǐng)域有了政治國(guó)家和市民社會(huì)的區(qū)分，在法學(xué)有公法和私法等等區(qū)分。特別是涉及到稅收立項(xiàng)還涉及到公共領(lǐng)域，恰恰把滿足不同的欲望，不同需求的物品分為公共物品和私人物品。大家可能會(huì)說這樣副有什么意義，這樣意義非常重大，直接影響法律治理結(jié)構(gòu)。古羅馬分為公法和私法，公法主要強(qiáng)調(diào)對(duì)公共物品的集中保護(hù)，私法主要強(qiáng)調(diào)對(duì)私人物品的集中的保護(hù)。在座的有很多來自企業(yè)界的，有很多學(xué)經(jīng)濟(jì)界和法律界的，大家知道兩者的密切關(guān)聯(lián)是非常重要的，這樣一個(gè)分析怎樣在引到稅收或者經(jīng)濟(jì)這樣一個(gè)領(lǐng)域呢？我們知道法律非常重要的一個(gè)目標(biāo)就是保護(hù)相關(guān)合法者的權(quán)益，在整個(gè)權(quán)利的普及當(dāng)中有兩大非常重要的權(quán)利，這兩個(gè)非常重大的權(quán)利常常被分割、分裂開了，一個(gè)是公民和私人的財(cái)產(chǎn)權(quán)和國(guó)家的財(cái)政權(quán)，今天有必要提出新的兩權(quán)分離的問題，就是財(cái)產(chǎn)權(quán)和財(cái)政權(quán)分離問題。正是兩者之間的分離引發(fā)了兩者之間對(duì)質(zhì)的問題，沖突問題和均衡保護(hù)的問題。財(cái)政權(quán)的分離包含了稅權(quán)，社會(huì)財(cái)富是固定的，在一定時(shí)期是一個(gè)定量，我們國(guó)家的法律，特別是公法，如何在這個(gè)過程中對(duì)社會(huì)財(cái)富進(jìn)行有效的分割，這就是一個(gè)非常大的問題，實(shí)際上在人類歷史上一直在解決這樣的問題，就是私人財(cái)產(chǎn)和國(guó)家的財(cái)政權(quán)如何分割的問題。大家知道前一段時(shí)間已經(jīng)修改了憲法，在憲法修正案里面已經(jīng)強(qiáng)調(diào)對(duì)基本人權(quán)的保護(hù)，對(duì)私人財(cái)產(chǎn)權(quán)的保護(hù)等等這樣一些重要的東西，其實(shí)很重要的方面，也隱含國(guó)家對(duì)財(cái)政權(quán)的保護(hù)。怎樣在兩者之間進(jìn)行制度上的細(xì)化，這是非常大的問題。財(cái)政權(quán)涉及到公共物品的集中，財(cái)產(chǎn)權(quán)涉及到私人物品的提供，在二元結(jié)構(gòu)里面，特別是公司二元結(jié)構(gòu)里面我們引出這樣兩個(gè)權(quán)利，這兩個(gè)權(quán)利的對(duì)質(zhì)恰恰帶來財(cái)稅里面一系列的問題，我把這個(gè)問題提出來，這是分析的第一個(gè)問題，基本的框架是這樣的公司二元結(jié)構(gòu)假設(shè)。

　　第二個(gè)問題就是稅本、人本、法本的三者感到。在三者關(guān)系里面我強(qiáng)調(diào)一個(gè)觀點(diǎn)，就是稅本、法本都離不開人本，這里面的稅本大家通常比較熟悉的，稅本就是征稅的根本，一個(gè)國(guó)家要征稅，根本是什么？對(duì)這個(gè)問題確實(shí)有不同的探討，這是很重要的問題。過去很多探討在稅本方面主要強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)的角度探討，大家都知道一個(gè)國(guó)家征稅只能初級(jí)到稅源，不能傷及稅本，為什么這樣呢？大家從經(jīng)濟(jì)角度做了分析，進(jìn)一步發(fā)覺的一個(gè)，一旦傷及稅本的話，就會(huì)直接的傷及人權(quán)，傷及人性。中外古今歷史上重大的變革往往都是從稅本的傷及直接相關(guān)，影響到生產(chǎn)力，影響到整個(gè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，所以帶來了整個(gè)社會(huì)大的變遷，帶來了政權(quán)的更迭，這個(gè)方面的問題確實(shí)值得關(guān)注，直接影響到一個(gè)國(guó)家長(zhǎng)治久安的問題，也是在這個(gè)意義上從宏觀上把握這兩個(gè)層面。

　　稅本是同人權(quán)、人心相關(guān)的，強(qiáng)調(diào)保護(hù)稅本，最基本是保護(hù)人前，還是強(qiáng)調(diào)以人為本，這里的人本是以人為本。除了稅本和人本關(guān)系之外，我還要談人本和法本的關(guān)系，法本就是法的根本，法往往被看作一個(gè)國(guó)家進(jìn)行有效治理的一個(gè)重要工具，同樣也有它的根本。法本是什么？法律的根本點(diǎn)是什么？有不同的看法。隨著近些年人們研究的深入，人們?cè)絹碓礁�多的發(fā)現(xiàn)一個(gè)國(guó)家非常重要的一點(diǎn)是通過法律有效的保護(hù)人權(quán)，過去人權(quán)在我們國(guó)家歷史上有一段時(shí)期是一個(gè)禁區(qū)，不能有效的進(jìn)行探討，最近幾年隨著人權(quán)入憲以后，這方面的問題探討越來越多�；剡^頭來歸根到底會(huì)發(fā)現(xiàn)，法律所保護(hù)的權(quán)利，歸根到底是為了保障基本的人權(quán)。事實(shí)上剛才談到財(cái)產(chǎn)權(quán)也好，財(cái)政權(quán)也好，是為了更好的提供私人物品和公共物品，私人物品和公共物品的提供都是為了人本身，這就是人本的概念。我們法本和人本聯(lián)系是非常密切的。這樣的法本會(huì)通過在法律上的一系列重要范疇或者形式體現(xiàn)出來，在法律或者法學(xué)的領(lǐng)域，比較關(guān)注的是法的價(jià)值，法的宗旨和法的原則。這兩方面在稅法的領(lǐng)域都是要有所體現(xiàn)的，比方說稅法的價(jià)值是什么？或者整個(gè)法的價(jià)值是什么？在這方面人類有不同的探討，人們從兩個(gè)層面，也是從二元結(jié)構(gòu)探討法的價(jià)值，一個(gè)是法的公用價(jià)值，就是法的有用性，法能做什么？還有就是法的評(píng)價(jià)價(jià)值，或者叫評(píng)判的價(jià)值。

　　法的評(píng)判價(jià)值其實(shí)強(qiáng)調(diào)什么呢？強(qiáng)調(diào)這個(gè)法的公共發(fā)布的如何？我們?nèi)祟惾绾卧u(píng)價(jià)它，它是否有助于實(shí)現(xiàn)人類的基本公平，是否有利于實(shí)現(xiàn)基本的效率，是否有利于達(dá)成有效的秩序，這些方面都是人類所追求的一些方面的目標(biāo)。在這些一些方面，人類非常關(guān)注的就是公平、效率和秩序，這幾方面被認(rèn)為法所追求的重要價(jià)值。

　　用到稅收和稅款方面也是非常重要的，怎樣把這三大職能和稅法的價(jià)值結(jié)合在一起也是很重要的。法的價(jià)值是很抽象的，稅法的價(jià)值如何具體化？具體化到立法的宗旨里面很重要。比如征管法，我們?cè)诹⒎ǖ臅r(shí)候提出很多的意見，在這里面尤其重要的一點(diǎn)是強(qiáng)調(diào)要保護(hù)納稅人的合法權(quán)益，在過去是沒有的，在專家的提倡之下加進(jìn)去了，是對(duì)相關(guān)價(jià)值的一個(gè)體現(xiàn)，僅有這樣的立法宗旨還不夠，還需要進(jìn)一步的具體化，具體法到哪個(gè)層次呢？相關(guān)到基本法的層次。我們不僅僅要干住到法的宗旨，還要關(guān)注到稅法的基本原則。

　　通常稅法的基本原則概括為三大原則，一個(gè)是稅收法定原則，一個(gè)是稅收規(guī)定原則，和稅收效率原則，盡管學(xué)界有不同的看法，對(duì)三大原則是持肯定的態(tài)度。我們看到一旦涉及到一些基本的價(jià)值、基本的宗旨的時(shí)候，一定是有相通性，之所以確定這樣價(jià)值、宗旨的原則，都是從基本人權(quán)保障有密切相關(guān)的，都是同人本思想緊密相關(guān)的。我們看到不管是稅本的強(qiáng)調(diào)還是法本的強(qiáng)調(diào)，都離不開人本的強(qiáng)調(diào)，人本是聯(lián)系稅本和法本重要的橋梁。如果稅本對(duì)應(yīng)過去我們所說的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)，法本對(duì)應(yīng)我們所說的上層建筑的話，人本思想恰恰是聯(lián)系這兩者重要的橋梁和紐帶，所以對(duì)這幾者之間的關(guān)系，應(yīng)該有一個(gè)共識(shí)，這是很重要的方面。

　　前面是從基本的框架，從三者之間的關(guān)系做了一個(gè)簡(jiǎn)要的說明。現(xiàn)在說一說如何從制度體現(xiàn)出來，第三點(diǎn)，人體思想在制度中的體現(xiàn)以及進(jìn)一步完善征管制度。

　　應(yīng)該說人本的思想在具體的稅收制度征管當(dāng)中已經(jīng)有很大的體現(xiàn)，大家都很熟悉，看到稅收征管的條文，其中有幾方面體現(xiàn)了人本思想。第一方面，受首先涉及到稅法法律的原則，這個(gè)原則歷史非常的悠久，淵源流長(zhǎng)，很多學(xué)者把它上升到1512大憲章里面，當(dāng)中強(qiáng)調(diào)了一個(gè)基本精神，無代表則無稅，強(qiáng)調(diào)要保障人們的基本權(quán)利。這個(gè)大憲章被認(rèn)為近代憲法的一個(gè)發(fā)端，基于這樣一點(diǎn)，大憲章是財(cái)稅制度一個(gè)重要的法律淵源。所以近期我們有很多人在這個(gè)角度挖掘大憲章核心思想。

　　在很多國(guó)家的憲法里面有稅收法定原則的規(guī)定，在我們國(guó)家卻是欠缺的。在前階段進(jìn)行憲法修改的時(shí)候，我曾經(jīng)從有關(guān)方面的領(lǐng)導(dǎo)談到這樣的思想，我說從世界各國(guó)的情況來看，憲法里面都要體現(xiàn)重要的思想，財(cái)政法定、稅收法定、預(yù)收法定等等，我們國(guó)家認(rèn)識(shí)還沒有到那步，我相信再過若干年，再次修改憲法的時(shí)候，會(huì)把這部分內(nèi)容加進(jìn)去。

　　值得欣慰的是，在稅收制度征管里面已經(jīng)具體體現(xiàn)了這樣一些稅收法定的原則的精神，比如說對(duì)一個(gè)稅收的減免、退款等等方面都要求有嚴(yán)格的法律規(guī)定，這一點(diǎn)傾向稅收法定原則要求，原則是有了，關(guān)鍵是如何執(zhí)行。大家都知道我們的稅法和立法在某些方面存在很突出的問題，還有很突出的問題就是執(zhí)法的問題，如何把立法搞上去，執(zhí)法也跟上去，這是很重要的關(guān)系。

　　在現(xiàn)行稅收征管法里面，另外還大量體現(xiàn)了納稅權(quán)利條款，對(duì)納稅人條款也有規(guī)定，比如對(duì)納稅人的知情權(quán)、減免權(quán)和退稅權(quán)都有一些規(guī)定，還有保密權(quán)等等。這里面還要強(qiáng)調(diào)的一點(diǎn)就是法律所應(yīng)該關(guān)注的現(xiàn)實(shí)性是如何運(yùn)作的，也就是現(xiàn)實(shí)中的活、活著法是怎樣的，不僅僅限制在條文里面，有時(shí)候條文規(guī)定得很好，在現(xiàn)實(shí)中執(zhí)行有很大的問題，這樣的法治還存在很大的問題。比如我剛才談到的退稅權(quán)，還有幾位發(fā)言人談到退稅的問題，前面的發(fā)言人從經(jīng)濟(jì)的角度強(qiáng)調(diào)退稅。如果從法理的角度，就不能有這樣的保護(hù)。在這個(gè)過程中我強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)家、法學(xué)家思考問題某些方面是共通的，某些方面存在差異。比如出口退稅的問題，大家知道有很多代表是來自企業(yè)界，你們都知道出口退稅問題對(duì)企業(yè)來講意味著什么。實(shí)際上嚴(yán)格的從法律的角度來講，現(xiàn)行某些規(guī)定是對(duì)國(guó)民的出口退稅權(quán)的一種侵犯，是侵權(quán)的行為，是從法理的角度所做的分析。另外在諸多領(lǐng)域存在一些問題，比如人們畏懼稅務(wù)機(jī)關(guān)等問題，才沒有大量的起訴，從未來法治國(guó)家的建構(gòu)這個(gè)角度來講，以后在這個(gè)方面會(huì)出現(xiàn)越來越多的問題，從歷史上看，很多國(guó)家在法治化進(jìn)程當(dāng)中，越來越多公款部分會(huì)體現(xiàn)出來，以后在中國(guó)稅法方面的糾紛也會(huì)越來越多。之所以這樣體現(xiàn)出財(cái)政權(quán)與財(cái)務(wù)權(quán)的保障和追求，這是很重要的問題。

　　除此以外，在現(xiàn)行稅收征管制度當(dāng)中還體現(xiàn)人類、人格的尊嚴(yán)和人性尊嚴(yán)的一種保障或者尊重。尤其體現(xiàn)在對(duì)人們的生活必需品課稅除外的規(guī)定，比如說對(duì)生活的必需品，不得采取強(qiáng)烈的措施，或者其他的措施等等，這些方面都體現(xiàn)人格尊嚴(yán)和人性尊嚴(yán)的保障或者體現(xiàn)。所以我們會(huì)發(fā)現(xiàn)，實(shí)際上人本思想在現(xiàn)成的稅法里面有很多體現(xiàn)。隨著法治的進(jìn)一步發(fā)展，人本思想還在進(jìn)一步發(fā)展。我們現(xiàn)在強(qiáng)調(diào)可持續(xù)發(fā)展觀也好，科學(xué)發(fā)展觀也好，新的發(fā)展觀好，重要的理論和基礎(chǔ)都是建立在一系列的二元結(jié)構(gòu)之上的，比如城鄉(xiāng)二元結(jié)構(gòu)等等，前面的五個(gè)統(tǒng)籌，之所以要統(tǒng)籌，因?yàn)榇嬖诓顒e，存在不同，存在二元結(jié)構(gòu)，為了有效解決二元結(jié)構(gòu)，要考慮把人本思想貫穿進(jìn)去。比如剛才有的代表在發(fā)言當(dāng)中談到拉夫曲線的問題，拉夫曲線在一定程度上體現(xiàn)了所謂的放水養(yǎng)魚的思想，這樣的思想也是人本思想的體現(xiàn)。在稅法上要解決的問題，往往是一些憲政層面的問題，要解決相關(guān)的規(guī)則，合理和合法性的原則，是否合法怎樣判斷，要考慮是否有利于最廣泛人們?nèi)罕姷母�本利益，這確實(shí)是很重要的東西。只有這樣才能形成有效的遵從，這是人們非常關(guān)心的一個(gè)問題。大家知道現(xiàn)行稅法里面放在里面有很多條款不能知道實(shí)施，從法律社會(huì)角度來看，法律時(shí)效是比較差的，在稅法里面尤其推出，大量稅收逃避的問題很多，所以在這樣的情況下，我們都要考慮如何提高人們的遵從度，要提高人們的遵從度怎么解決，從人本的思想就能有效的解決這個(gè)問題。所以我想在未來中國(guó)的稅收立法當(dāng)中，會(huì)不斷的融入一些人本的思想，只有這樣才能建立起國(guó)家與國(guó)民之間的良性群體關(guān)系。這一點(diǎn)也是恰恰稅法所追求的高境界，如果這方面的問題不解決的話，中央財(cái)稅機(jī)關(guān)和地方財(cái)稅機(jī)關(guān)的博弈、中央政府和地方政府的博弈就不能持續(xù)下去，所以人本思想是解決很多問題的最為重要的關(guān)鍵，我所想表達(dá)的思想就這么多，謝謝大家。