最近，按照家庭征收個稅成為熱點話題。根據網絡調查，反對的約占40%，贊成的約占50%，贊成的略多于反對的。其實，無論是贊成的，還是反對的，無非都是為了尋求一個更合理、更公平的個人所得稅制度。但從現實條件來看，按照家庭征收未必是最優選擇。如果脫離條件來討論這個問題，則所謂爭議就變得毫無意義了。

　　只要是采用累進稅率，征收個人所得稅就面臨著是以個人還是以家庭課征的問題。在制度選擇中存在一種“圍城”現象，里面的想沖出來，而外面的想沖進去。而稅制簡化，實際上已經成為世界潮流。

　　一、美國的個稅制度是我國個稅改革的方向嗎？

　　美國是以家庭征收個稅的國家，不少人都以美國為樣板，我們不妨先看看美國的情況。

　　自從1861年頒布第一部個人所得稅法，經過一個半世紀的演變，形成了世界上最復雜的個人所得稅制度。僅僅美國聯邦所得稅法，就有四卷共計6439頁，需要使用480種納稅申報表。1994年版的美國《聯邦稅法》，有205章，1564節，小子號印刷，兩卷，達到1400多頁。與之匹配的《1994年聯邦稅則》，一共5卷，其中關于聯邦所得稅稅務細則的頭4卷就有6400頁。美國國內收入署負責聯邦所得稅的征收管理，發行480種稅務表格，為此還發行表格填寫指導書，3卷本，每一卷都有一英尺厚。國內收入署每年要向1億多位納稅人寄出大約800億頁的表格和填寫說明書，這些表格和說明書一頁一頁連接起來可以繞地球28圈。在眾多表格中，1040號表格是每個納稅人必須填寫的，十分繁瑣和復雜，有人看準商機編寫了一本如何填寫該表格以獲得減免的大辭典，辭典僅雙排目錄就長達19頁，可見該辭典之大了。

　　美國個稅的復雜化已經走上了一條不歸路。從2001年到2008年，對稅法修改了3250處，僅僅2008年，就有500處修改，已經達到370萬字，而在2005年是210萬字，2001年139.5萬字，稅法自1975年以來字數已經擴大了三倍。面對過于復雜的稅法，即使想老老實實納稅，也經常因為理解錯誤而申報錯誤，要么多交了，要么少交了而受處罰。而成心想避稅的，總是能夠找到稅法漏洞。因此，在申報納稅時，有82%的人為此付費，其中60%的人需要雇請專業人士代理申報，有22%的人需要購買報稅軟件以幫助納稅計算。稅收籌劃在美國變成了高收入職業，至少有50萬人靠它吃飯，在納稅之外，一億多納稅人每年要為這個行業貢獻350億美元。

　　從一般道理來分析，稅法規定的情形和條件越多，越復雜，可打的“擦邊球”就會越多。例如稅前扣除的條件在實際操作中并非涇渭分明，對于模糊地帶就有可籌劃的余地；在累進稅率下，應稅收入多一塊錢和少一塊錢，其適應稅率就大不相同，人們就會總是想方設法往低檔稅率上靠。這樣一來，納稅人實行“稅收籌劃”的空間就產生了，而且，稅法越是復雜，其可籌劃的空間就越大。換一句話說，稅法越是復雜，其可鉆的漏洞就會越多。

　　復雜的稅制，不僅會帶來巨額的社會成本，而且會大大增加有效執行稅法的不確定性，這需要很強的稅收征管能力與之相匹配。否則，就像在沙灘上建高樓，其風險是顯而易見的。這既可能使看起來設計很好的稅制名存實亡，在實際操作中扭曲變形，還可能會因上述原因而使個稅的公平徒有其表，而實際上并不公平。即使在稅收法治水平較高、征管能力較強的美國，也產生了這樣的問題。例如，美國稅法規定，富人捐贈藝術品可以獲得個稅抵扣，而藝術品價格認定有很大的彈性，一些富人就利用這一條款來少繳稅。而對于中等收入階層來說，卻沒有這樣的避稅機會。

　　一般地說，避稅空間的大小，與稅制的復雜性成正比；而避稅能力的大小，則與納稅人收入水平成正比，復雜稅制帶來的避稅空間大多會被富人所利用。這會使名義上的累進稅變成了累退，或者至少達不到稅法規定的累進程度。復雜的稅制會引發避稅競爭，強化避稅動機，把廣大納稅人的心思不由自主引導到避稅上來了，不僅使縱向公平(收入多多交稅，收入少少繳稅)大打折扣，而且也會使橫向公平(收入相同，繳稅相同)難以實現。與此同時的一個結果是，稅收流失，個稅籌集財政收入的功能受損，其調節分配的功能也會由此而大大弱化。

　　二、超半數OECD國家從按家庭征收轉向按個人征收個稅

　　從上個世紀八十年代開始，經濟合作與發展組織(OECD)國家就采取了多種個稅改革措施，如降低稅率，個稅的最高邊際稅率普遍降低，不僅降低工薪所得的稅率，同時也降低了股息等資本所得的稅率；在降低稅率的同時擴大稅基，把原來排除在稅基之外的附加福利、失業救濟金等納入應稅收入范圍，并縮減各種扣除，減少優惠；減少稅率檔次，多數國家縮減到3-5檔，美國、法國等為6檔，但整體趨勢是累進稅率的檔次越來越少，有些國家變成了一檔稅率，實行單一稅率，如冰島。

　　在OECD國家的諸多個稅改革中，課稅單位的變化令人關注。按家庭征稅還是按個人征稅，這是采用累進稅率引發出來的一個麻煩問題。以家庭為單位征收個稅曾經是西方發達國家的普遍做法。從理論上講，按家庭征收可以充分考慮各個家庭的差異，實行不同的稅前扣除和稅收優惠，有利于各個家庭之間稅負的公平。家庭是社會的基本單位，贍養老人、撫養后代，是家庭的基本功能，家庭之間的稅負公平比勞動者個人之間的稅負公平更為重要。因此，按家庭征收個稅長期來被視為最優的選擇。而不少OECD國家卻打破了舊制，轉向以個人為個稅的征收單位。

　　自上世紀70年代以來，丹麥、芬蘭、瑞典、英國、荷蘭、意大利和澳大利亞等國家陸陸續續從以家庭為課稅單位轉變為以個人為課稅單位，至今已超過OECD國家半數，達到17個。還有一些國家是介于兩者之間，形式上是按家庭征稅，實質上偏向按個人征稅。例如，法國將家庭所得匯總的收入，分解成若干份額，攤到每一個家庭成員，以個人份額計算應納稅額，再將家庭成員的應納稅額合并起來，即為家庭的應納稅額。德國、愛爾蘭也是類似的做法，將夫妻收入合并計算出家庭總收入，然后除以2得出夫妻各自的應納稅所得額，各自按照相應檔次的稅率計算應納稅額，合起來即為家庭應負擔的稅款。

　　在主張按家庭征收個稅更加公平的人看來，OECD國家的這種變化似乎是不可思議的。其實，從以家庭為課稅單位轉向以個人為單位，也是為了追求公平，不過是另一種視角的公平。

　　家庭與婚姻天然地聯系在一起，動態觀察，所有家庭都是經婚姻而產生或解體。這樣，個稅若按家庭征收，就勢必與婚姻緊密地聯系在一起。從社會學的角度來看，個稅制度不應對婚姻產生“獎勵”或“懲罰”性影響，而應遵循“婚姻中性”原則，否則，個稅制度就可能對社會產生不可預料的負面作用。一些OECD國家改按個人征稅，也是希望減少個稅對婚姻的非中性影響。若其他條件不變，按家庭征稅較之于個人征稅，在下列情況下會導致稅負加重：夫妻雙方都有收入，合并納稅會使適用稅率上升。這無疑地會對婚姻產生“懲罰”，這樣就會鼓勵不結婚、同居不結婚、離婚，或選擇一人工作等等，以尋求避稅。在西方國家的社會背景下，這種負面激勵受到越來越多的關注。這也許是一些OECD國家轉向以個人為單位征收個稅的一個重要原因。既要做到家庭之間稅負公平，又要兼顧“婚姻中性”原則，以防稅制產生侵害社會的風險，這實際上是無法做到的，除非放棄累進稅率。

　　三、單一稅是更好的選擇

　　有關個稅的各種爭議(例如，是按家庭征收還是按個人征收更好？是分項征收還是綜合征收？我國稅收負擔是不是太重了？我國個稅的調節功能為何發揮不出來？我國稅收痛苦指數為何排名世界第二？)都起因于累進稅率。若是改成單一稅率，這些問題都會迎刃而解，我國稅制改革中的許多所謂難題也就不存在了。

　　單一稅是由美國人霍爾和拉布什卡1981年提出來的。其基本的思路是簡化稅制，突出的特點是實行單一稅率，廢除慣用的累進稅率。單一稅是針對美國的復雜稅制而提出的稅改設想，由于復雜的利益博弈，這一設想并沒有在美國開花結果，而是在其他國家和地區得到了落實。從數據所表現出來的趨勢看，越來越多的國家和地區實行了單一稅率。至2009年，已有27國家和地區實行了單一稅率。而在實行單一稅率的國家和地區，普遍降低了稅率，整體的法定稅負下降，但稅收收入卻反而增長了。這不只是因為淡化了避稅動機，減少了稅收的流失，更重要的是低稅率刺激了經濟，也使影子經濟合法化，由此而擴大了稅基，從而帶來了稅收增長。

　　這可用兩個例子來說明。先看俄羅斯的情況。2001年之前，俄羅斯實行12%、20%和30%三檔累進稅率，但稅收流失嚴重。不難想象，實行休克療法之后的俄羅斯，其社會秩序以及稅收的法治環境比較差，偷逃稅是普遍現象。2001年俄羅斯實行13%的單一稅率，從2001年到2007年的6年時間，偷逃稅現象大大減少，個稅收入翻了三番，可謂急劇增長。法定稅負降低，俄羅斯在《福布斯》全球稅負痛苦指數的排名也靠后了，對廣大老百姓來說，個稅變得并非不可接受，認同度提高了。在這個期間，俄羅斯GDP年均實際增長超過6%，經濟繁榮，整個稅基也由此不斷擴大。低稅率刺激稅基擴大，這是稅率降低而稅收收入反而增長的重要原因。低稅率反而可以獲得更多的稅收收入，這說明稅基比稅率更重要。

　　再看我國的香港特區，實際上也是單一稅結構。盡管沒有實行累進稅，但香港富人仍然是個稅的納稅主體，最富有的8%的人承擔了個稅負擔的一半，大約有60%的工薪階層不必為工薪所得交稅。這也說明，放棄累進稅未必是窮人多交稅，量能負擔原則依然可以遵循。

　　在全球經濟競爭日益加劇的情況下，低稅率也增強了國家的競爭力，尤其是在吸引人力資本的競爭方面，單一稅的作用不可低估。單一稅在一些國家以不公平為由招致反對，但并未出現從單一稅回歸到累進稅的案例，相反實行單一稅的名單越來越長。實踐證明，簡單、透明的單一稅可以兼容公平與效率。

　　一談到個稅，似乎天然地與累進稅率聯系在一起，甚至總結出“稅收累進”原則。累進稅率的產生也許與收入分配差距越來越大的社會現實聯系在一起的。但從實際效果來看，并未因實行了累進稅率而使分配差距縮小，相反，分配差距依然在擴大。美國是最典型的一個案例。究其原因，其實來自于自身，即累進稅率使稅制變得復雜化而使個稅的調節功能大打折扣。而且，累進稅率對稅制復雜性帶來的影響也是累進性的，稅制總是在復雜的基礎上變得更加復雜。而稅制越是復雜，其調節功能就更難發揮出來。

　　其道理其實很簡單。面對復雜稅制產生的巨大稅收籌劃空間，激發出強烈的避稅動機，而避稅能力與收入成正比，由此抵消了累進稅的一部分調節功能。實際過程中的累進稅與理論計算的累進稅是完全不同的，原因是理論上的累進稅調節功能忽略了納稅人的避稅動機、避稅能力和避稅行為。

　　另外，稅收的累進程度越高，稅基就會相應地收縮，稅收收入就會減少。這也使稅收的調節功能弱化。因為個稅的調節功能是與其籌集到的收入規模成正比的，個稅收入規模越少，無論個稅累進程度有多高，其調節功能都會很弱。個稅的調節功能寓于個稅的籌集收入過程之中，如果說個稅的調節功能是“毛”，那么，個稅籌集收入的功能則是“皮”，皮之不存，毛將焉附？脫離收入功能來談個稅的調節功能，那只是一個幻覺。而單一稅則從強化收入功能入手來增強個稅的調節功能。單一稅率看似降低了理論上的調節功能，而實際上反而增強了；累進稅率看似增強了理論上的調節功能，而實際上反而弱化了。這就是稅收調節的辯證法。

　　從我國經濟、社會都處于轉型期的這個最大現實出發，個稅改革宜放棄累進稅率，實行有免征額的較低單一稅率。只有這樣，才能真正簡化稅制，同時降低征管成本。(作者系財政部財政科學研究所副所長、研究員)