市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)需要審計(jì)行業(yè)

　　□ 東方雪

　　從安然事件開(kāi)始，無(wú)論是在美國(guó)、中國(guó)，還是世界其它地方，各方對(duì)審計(jì)行業(yè)的關(guān)注度日益提高，審計(jì)行業(yè)同時(shí)也面臨著越來(lái)越嚴(yán)峻的考驗(yàn)。公眾對(duì)審計(jì)行業(yè)的不信任、上市公司丑聞背后紛沓而至的投資者訴訟……這是包括“四大”在內(nèi)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所都不得不面對(duì)的問(wèn)題。但事實(shí)上，即使經(jīng)歷了諸如安然事件的爆發(fā)，以及安達(dá)信因受牽連而消失，隨后又

被平反等一系列的事件，一部分公眾對(duì)審計(jì)師的責(zé)任限定，以及對(duì)行業(yè)的期望始終未形成一個(gè)客觀、正確的認(rèn)識(shí)。

　　審計(jì)師的職責(zé)

　　何為審計(jì)師的職責(zé)？審計(jì)師究竟如何做審計(jì)？審計(jì)工作與上市公司的會(huì)計(jì)工作有何不同？

　　簡(jiǎn)而言之，審計(jì)師根據(jù)《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》審計(jì)被審計(jì)公司的會(huì)計(jì)報(bào)表，主要是檢查其與總帳、明細(xì)帳、記帳憑證以及原始憑證是否相符，它是基于原始憑證與經(jīng)營(yíng)事實(shí)一致的基礎(chǔ)之上的。審計(jì)師在西方經(jīng)濟(jì)中通常被喻為“看門(mén)狗”，在中國(guó)則有“經(jīng)濟(jì)警察”之稱(chēng)。殊不知�煂徲�(jì)師盡管對(duì)被審計(jì)公司(包括上市公司)的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，但都是事后審計(jì)且審計(jì)手段是非常有限的，他們只能根據(jù)上市公司提供的帳表證進(jìn)行核對(duì)，只能對(duì)公司實(shí)物資產(chǎn)進(jìn)行抽查，只能對(duì)銀行存款與往來(lái)債權(quán)與債務(wù)發(fā)函詢證，而且現(xiàn)代公司規(guī)模通常很大，審計(jì)師無(wú)法對(duì)所有賬表證都詳細(xì)審查，只能進(jìn)行抽樣審計(jì)。

　　隨著經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)越來(lái)越復(fù)雜，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)需要會(huì)計(jì)人員大量職業(yè)判斷，并不是外行人所想象的那樣簡(jiǎn)單。審計(jì)師無(wú)法像小學(xué)老師改算術(shù)題那樣，能輕而易舉地分出對(duì)錯(cuò)。尤其在公司管理層蓄意舞弊、外部機(jī)構(gòu)配合造假情形下，審計(jì)師要發(fā)現(xiàn)虛假財(cái)務(wù)報(bào)表更加困難。就好比“羊圈”殘缺不全，牧羊人又是偷羊內(nèi)賊，指望看門(mén)狗將羊看牢，只能是一種不切實(shí)際的幻想。

　　將審計(jì)師譽(yù)為“經(jīng)濟(jì)警察”，表面上看是對(duì)審計(jì)師工作的一種褒獎(jiǎng)，實(shí)際上夸大了審計(jì)師的職權(quán)范圍和作用。

　　審計(jì)師既不是偵探也不是法律實(shí)施者。他們沒(méi)有接受過(guò)如警察般的專(zhuān)業(yè)培訓(xùn)，也沒(méi)有并不應(yīng)該擁有司法權(quán)利或行政權(quán)利。當(dāng)然審計(jì)師也就無(wú)法獲得與行政或司法權(quán)利機(jī)構(gòu)獲得的同等質(zhì)量的信息和資料以供判斷。因此，期望審計(jì)師檢查或防止所有精心設(shè)計(jì)的共謀欺詐，并且當(dāng)欺詐發(fā)生時(shí)讓審計(jì)師承擔(dān)責(zé)任是有失公允的。

　　財(cái)務(wù)審計(jì)和弊端審計(jì)的區(qū)別

　　從審計(jì)程序來(lái)看，現(xiàn)代審計(jì)主要以抽樣審計(jì)為主，審計(jì)師在評(píng)價(jià)審計(jì)對(duì)象內(nèi)部控制制度的基礎(chǔ)上抽取一定的樣本進(jìn)行審查，由此推斷總體特征，并對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。很顯然，審計(jì)師不能保證未被抽查的會(huì)計(jì)資料中不存在任何差錯(cuò)和舞弊。因而也就不能保證會(huì)計(jì)報(bào)表絕對(duì)準(zhǔn)確、可靠。當(dāng)然，這種技術(shù)性偏差與某種故意造成的偏差有質(zhì)的差別。

　　但是，由于獨(dú)立審計(jì)提供的是一種準(zhǔn)公共產(chǎn)品，而會(huì)計(jì)師事務(wù)所卻是盈利性的私營(yíng)部門(mén)。一旦出事，人們很容易認(rèn)為會(huì)計(jì)師事務(wù)所存在問(wèn)題并應(yīng)承擔(dān)責(zé)任。

　　另一方面，公眾對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表有誤解，認(rèn)為排除公司欺詐風(fēng)險(xiǎn)是獨(dú)立外部審計(jì)師的責(zé)任。而導(dǎo)致這個(gè)誤解的部分原因是對(duì)“財(cái)務(wù)審計(jì)”與“司法鑒定審計(jì)”兩個(gè)概念不清。

　　財(cái)務(wù)審計(jì)，或更準(zhǔn)確地稱(chēng)之為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，如上述提到的，是由獨(dú)立第三方審計(jì)師對(duì)公司的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行的審核。審核的結(jié)果是向公眾出具獨(dú)立意見(jiàn)，表明財(cái)務(wù)報(bào)表是否準(zhǔn)確及完整。如果出具“清潔”意見(jiàn)，審計(jì)師報(bào)告會(huì)聲明財(cái)務(wù)報(bào)表“在所有重大財(cái)務(wù)事項(xiàng)上均按照公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了準(zhǔn)確的陳述。”只有會(huì)計(jì)師事務(wù)所才能從事上市公司的財(cái)務(wù)審計(jì)工作。

　　外界經(jīng)常將弊端審計(jì)與財(cái)務(wù)審計(jì)混為一談。實(shí)際上，弊端審計(jì)是公司欺詐行為被披露后進(jìn)行的，弊端審計(jì)單位能獲得比財(cái)務(wù)審計(jì)時(shí)更多的資料與信息，且審計(jì)方法也與財(cái)務(wù)審計(jì)不相同。這些資產(chǎn)負(fù)債表以外的弊端審計(jì)導(dǎo)致從完全不同的角度來(lái)了解公司情況，這與啃嚼財(cái)務(wù)報(bào)表中數(shù)字得出的結(jié)果完全是兩回事。

　　必須正視并消除審計(jì)期望差

　　公眾不應(yīng)憑主觀臆斷在虛假財(cái)務(wù)報(bào)表與審計(jì)失職之間劃上等號(hào)，一定要區(qū)分會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任。審計(jì)人員按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行審計(jì)并盡到應(yīng)有的謹(jǐn)慎義務(wù)，即便其后發(fā)現(xiàn)報(bào)表存在虛假陳述，審計(jì)人員也不應(yīng)當(dāng)承擔(dān)責(zé)任。但現(xiàn)實(shí)中，受“深口袋理論”影響，很多所謂“審計(jì)失敗”并不是審計(jì)失敗，而是經(jīng)營(yíng)失敗導(dǎo)致審計(jì)人員承擔(dān)責(zé)任。

　　以安達(dá)信和安然公司為例，很多人在談及審計(jì)時(shí)，仍將所謂的安達(dá)信審計(jì)師協(xié)助安然公司造假，從而導(dǎo)致安達(dá)信的垮臺(tái)作為典型的審計(jì)失敗案例來(lái)討論。事實(shí)上，并沒(méi)有證據(jù)表明安達(dá)信是參與造假或?qū)徲?jì)失敗，2005年5月美國(guó)最高法庭推翻了休斯頓法庭對(duì)安達(dá)信的有罪判決，雖然在很大程度上為安達(dá)信恢復(fù)了名聲，但卻無(wú)法讓它起死回生。

　　由于無(wú)法在短期內(nèi)解決公眾對(duì)審計(jì)期望差的問(wèn)題，審計(jì)公司正面臨著越來(lái)越多的“艱難”官司和“不公平”法律執(zhí)行的威脅。如果不正視審計(jì)期望差帶來(lái)的負(fù)面影響，安達(dá)信的悲劇仍將重演。

　　關(guān)注審計(jì)行業(yè)的健康發(fā)展

　　如今日益增多的審計(jì)糾紛，無(wú)疑令這個(gè)行業(yè)越發(fā)充滿風(fēng)險(xiǎn)，令審計(jì)業(yè)對(duì)優(yōu)秀人才的吸引力日益下降，那些看似微小而獨(dú)立的責(zé)難最終將有可能導(dǎo)致整個(gè)行業(yè)的萎縮。

　　業(yè)內(nèi)資深人士表示，對(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)的關(guān)注度日益提高，一定程度上反映了投資者和公眾對(duì)成熟的市場(chǎng)投資環(huán)境的渴望。但是一味地將會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為“靶子”是否理性倒是有待商榷。公眾目前對(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)的種種責(zé)難主要還是來(lái)源于對(duì)審計(jì)責(zé)任認(rèn)識(shí)不清、對(duì)審計(jì)職能期望過(guò)度等原因。一個(gè)良性發(fā)展成熟的審計(jì)業(yè)是需要完善的市場(chǎng)機(jī)制、嚴(yán)格的國(guó)家監(jiān)管、成熟的法律法規(guī)、規(guī)范的公司治理，以及公眾的理解和支持等多種因素共同促進(jìn)的，過(guò)度的責(zé)難和炒作反而不利于行業(yè)的持續(xù)發(fā)展。

　　會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)能為投資者帶來(lái)信心和穩(wěn)定，對(duì)資本市場(chǎng)的成功至關(guān)重要。但如果沒(méi)有對(duì)審計(jì)職責(zé)的正確認(rèn)識(shí)以及建立有效的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制和合理的審計(jì)糾紛解決機(jī)制，這將對(duì)整個(gè)審計(jì)行業(yè)的發(fā)展造成阻礙，從而不利于我國(guó)整個(gè)資本市場(chǎng)的向前發(fā)展。

　　市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)需要審計(jì)行業(yè)

　　強(qiáng)調(diào)責(zé)任認(rèn)定并非為審計(jì)機(jī)構(gòu)“開(kāi)脫”，而是要理清我們對(duì)包括“四大”在內(nèi)的獨(dú)立審計(jì)機(jī)構(gòu)今后發(fā)展所應(yīng)持的態(tài)度。

　　幾年前，中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所因銀廣夏案而落馬，國(guó)人在對(duì)內(nèi)資事務(wù)所失望之際，轉(zhuǎn)而將目光投向了國(guó)際四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所。而從“四大”在中國(guó)的發(fā)展軌跡來(lái)看，它們也的確給中國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)帶來(lái)了深遠(yuǎn)的影響。但是“四大”也非圣人，“四大”中也有良莠之分，國(guó)內(nèi)所也有優(yōu)秀精英。我們要冷靜地看待國(guó)內(nèi)所和“四大”的關(guān)系，切不可因?yàn)閭�(gè)別案例而以點(diǎn)帶面，以偏概全而盲目崇拜或貶低，而需要正視各自的長(zhǎng)短優(yōu)劣，互相促進(jìn)。

　　但面對(duì)目前審計(jì)行業(yè)系統(tǒng)性的高風(fēng)險(xiǎn)，無(wú)論國(guó)際所還是國(guó)內(nèi)所似乎都很難幸免于難。似乎每隔一段時(shí)間就會(huì)有一個(gè)新案例被媒體披露于報(bào)端。但是是否每個(gè)案例中審計(jì)師都參與了造假？誠(chéng)然，這其中有審計(jì)參與協(xié)助造假，有審計(jì)質(zhì)量問(wèn)題，但也不能否認(rèn)有很多審計(jì)師因自己也是造假公司的受害者卻仍然要承受來(lái)自公眾的指責(zé)甚至被冤枉成幫兇。那么，在這種情況下，是一味地加以責(zé)難、一棍子打死，還是反思目前審計(jì)高風(fēng)險(xiǎn)的成因，通過(guò)制度完善來(lái)推動(dòng)行業(yè)內(nèi)各類(lèi)獨(dú)立審計(jì)機(jī)構(gòu)的持續(xù)良性發(fā)展呢？

　　目前大量國(guó)內(nèi)企業(yè)處在重組改制的階段，不少民營(yíng)企業(yè)也不斷探索去境外發(fā)展的道路。假設(shè)審計(jì)行業(yè)都因考慮到自己的風(fēng)險(xiǎn)承受力而拒絕服務(wù)于這些企業(yè)，就好比在醫(yī)療系統(tǒng)內(nèi)醫(yī)生在給高危病人動(dòng)手術(shù)時(shí)，只要醫(yī)生每遇到一次醫(yī)療事故甚至導(dǎo)致病患死亡的，就會(huì)受到刑法處罰，甚至是有牢獄之災(zāi)，那么愿意從事高難度手術(shù)的醫(yī)生會(huì)越來(lái)越少，更多的醫(yī)生則會(huì)避重就輕地選擇危險(xiǎn)系數(shù)小的領(lǐng)域從醫(yī)。如此嚴(yán)厲的責(zé)難和懲罰對(duì)醫(yī)療行業(yè)是有利還是有弊呢？結(jié)果可想而知。

　　“我們反問(wèn)一下自己，現(xiàn)在如果沒(méi)有四大或者沒(méi)有會(huì)計(jì)師事務(wù)所可不可以？”結(jié)論不言而喻。獨(dú)立審計(jì)機(jī)構(gòu)是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和資本市場(chǎng)發(fā)展中至關(guān)重要的一環(huán)，在目前國(guó)內(nèi)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)還處在快速發(fā)展、逐漸完善的這樣一個(gè)階段，關(guān)鍵還是要從源頭上疏導(dǎo)、規(guī)范，從制度層面修好羊圈，不能將守護(hù)羊群的責(zé)任全部寄托在“看門(mén)狗”身上，如嚴(yán)格監(jiān)管制度、進(jìn)一步提高上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告的透明度，真正創(chuàng)建一個(gè)讓包括國(guó)際所和國(guó)內(nèi)所在內(nèi)的眾多注會(huì)事務(wù)所持續(xù)發(fā)展的制度體系。

　　另外，從更廣泛的范疇來(lái)看，入世后的中國(guó)需要更多來(lái)自海外的投資，同時(shí)也需要踏出國(guó)門(mén)參與世界的競(jìng)爭(zhēng)，這就更需要熟知世界游戲規(guī)則的中介機(jī)構(gòu)。更需要一個(gè)規(guī)范、成熟、健全的資本市場(chǎng)，使中國(guó)的企業(yè)越來(lái)越多地參與到國(guó)內(nèi)甚至國(guó)際的資本活動(dòng)。除了加緊國(guó)有企業(yè)內(nèi)功的修煉、規(guī)范企業(yè)治理，創(chuàng)造一個(gè)持續(xù)健康的中介機(jī)構(gòu)的發(fā)展環(huán)境也必不可少。脫離了會(huì)計(jì)師事務(wù)所、

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