對稅收取之于民 用之于民的認識

　　2006-06-23國家稅務總局科研所 龔輝文

　　“稅收取之于民，用之于民”，不只是一句口號，它反映了征稅主體——政府和納稅主體——納稅人之間的權利義務關系，是現代政府履行職能的必然要求。

　　一

　　“稅收取之于民”，反映了政府對納稅人擁有的征稅權，相應地，納稅人需要承擔納稅義務。許多國家在憲法中就明確規定納稅人應盡納稅義務。我國憲法在第五十六條就有這樣的規定：“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務。”以根本大法的形式確定了公民依法納稅的基本義務，納稅人承擔納稅義務是無條件的。

　　從法哲學角度來看，無論是公民權利與義務，還是政府的權力與責任，都是矛盾的兩個方面。義務是權利的基礎，責任是權力的條件，不可割裂論之。政府征稅是為了維持國家機器的正常運轉。而國家之所以產生和存在，是因為國家能夠履行社會需要的各種經濟、社會和政治職能。根據公共產品理論，國家機器履行各種職能的實質就是提供納稅人需要但納稅人自身卻不能、不愿或不得通過市場提供的所謂“公共產品”。市場不能提供的公共產品如社會治安；不愿提供的是具有經濟外部效應的諸如防洪等公共設施；不得提供的如國防、外交等。這就是說，從政府角度講，其之所以要征稅，可以擁有征稅權，是因為它能為本國納稅人提供他們需要的公共產品，征稅是對提供公共產品的費用補償；而從納稅人角度講，他之所以愿意承擔納稅義務，是為了換取政府提供的公共產品。可見，政府與納稅人之間除了稅收征納關系外，還存在公共產品的提供與消費的關系，兩者的結合使雙方的權利與義務總體相一致。只是兩者并不是同時發生的，而是在時間上、地點上相脫節的或錯位的，在個體的數量上也不是對等的（即享受公共產品的數量和質量與其所繳納的稅款并不一定成正比）。“稅收取之于民”只反映政府與納稅人的稅收征納關系，至于公共產品的提供與消費關系則體現在“稅收用之于民”，即：“取之于民”反映從納稅人流向政府的資金流，“用之于民”反映政府使用稅款向納稅人提供公共產品的服務流。

　　可見，“取之于民”與“用之于民”是不可分割的，否則，政府與納稅人的權利與義務關系就會被打破而處于不穩定狀態。不過，相比較而言，“用之于民”或許顯得更為重要，因為政府征稅只是手段，使用稅款提供公共產品才是目的。

　　二

　　從征稅的依據及政府與納稅人的權利義務關系分析可以看出，“稅收取之于民，用之于民”是市場經濟發展過程中稅收發展的普遍特征，并不是中國所獨有的。事實上，在西方經濟發達國家，很早就開始認識到政府與納稅人的這種權利義務平衡，并在此基礎上進一步提出：要使這種權利義務關系保持穩定和健康，也就是說，為了能夠確保政府合理征稅并有效提供公共產品，就必須強調保障納稅人的權利。特別是自上世紀80年代以來，美國、加拿大、德國、英國等西方發達國家紛紛通過制定實施諸如《納稅人權利法案》、《納稅人權利憲章》、《納稅人權利宣言》等類似的法律或行政法規來保護納稅人的權利。這是因為，一方面，在政府與納稅人的權利義務關系中，納稅人作為各自的個體，與政府相比是處于弱勢的，因此其權利很容易受到政府的侵害，因此有必要限制和防范政府濫用權力。另一方面，既然納稅人承擔納稅義務是為了讓政府提供公共產品而作出的一種利益讓渡，那么納稅人就應該有權決定愿意讓渡多少利益（即愿意承擔多少納稅義務），而不是單純地由政府說了算，同時更有理由監督政府使用稅款、提供公共產品的效率與質量。因此，在征納關系環節（“取之于民”環節），提倡政府“征稅須經納稅人同意”、“無代表則無稅”等理念，強調納稅人的“征稅同意權”；在具體征稅過程中，加大納稅人的法律遵從方面的利益保護，如納稅人的稅收信息取得權、申報信息的保密權等，對稅務部門而言，則提倡為納稅人服務的觀念。如美國聯邦國內收入署（IRS）在其工作責職中明確寫到：“IRS的宗旨是為納稅人提供優質報務，幫助納稅人了解并履行其納稅義務，對所有納稅人公開、公正13d執法。” 在稅款使用和服務提供環節，則強調“用稅監督權”。對政府征稅權的限制，具體可以表現為兩種方式：一是通過規范稅收立法程序，即稅法的實施必須經代表納稅人利益的議會討論通過；二是直接通過法律限制政府的某些征稅權，如美國科羅拉多州《納稅人權利法》中就對稅收超經濟增長加以限制。對政府使用稅款的限制，主要體現在對預算的監ebb督。不過，這種通過保障納稅人的征稅同意權和用稅監督權以限制政府權力，都需要增加政府行為的透明度，特別是政府披露相關信息的及時性和完整性，用我們的話說，“取之于民、用之以民”必須以“取之以‘明’、用之以‘明’”為前提。

　　三

　　在我國，“稅收取之于民，用之于民”是作為社會主義稅收的基本特征，很早就被提出來了。我國憲法規定“中華人民共和國一切權力屬于人民”。人民可以決定和監督國家的征稅權和用稅權，但在計劃經濟時期和經濟轉軌初期，由于缺乏認識，再加上法制體系不健全，執法環境薄弱，因此，以前實際上并沒有從政府與納稅人的權利與義務關系和保障納稅人權利的角度來理解和實踐“取之于民、用之用民”的稅收理念，而在很大程度上停留于口號層面。隨著我國改革開放和市場經濟的發展，不同市場利益主體得以確立，特別是1999年在憲法中增補了“中華人民共和國實行依法治國”的內容以來，法制體系逐步完善，執法環境日益健全，從而為“取之于民、用之于民”的稅收理念增加了新的內涵：首先，我國立法法的公布實施為稅法的制定實施提供了法定程序，有利于規范和適當限制政府征稅權的行使。其次，稅收征管法的修訂和完善，其中特別是關于納稅人權利保護內容的充實，為保障納稅人權利奠定了法律基礎。第三，在稅收實踐中，優化服務理念的樹立和與納稅人權利保護有關的制度的實行，都為納稅人權利保障提供了可操作環境，如為