翟繼光

　　經過半年多的起草、征集意見、反復修改過程，實施條例已經有了一個比較完整的方案。在企業所得稅的納稅主體、征稅對象、稅率、稅前扣除、稅收優惠、反避稅以及稅收征管等方面都實現了較大程度的創新，這些創新給內外資企業提出了新的挑戰

　　今年3月16日，十屆人大五次會議通過《中華人民共和國企業所得稅法》(下稱《企業所得稅法》)，結束了我國自改革開放以來所實行的內外有別的兩套企業所得稅制度，實現了內外資企業所得稅的統一，真正體現了WTO的國民待遇原則。

　　盡早進行反避稅調查應對

　　與《企業所得稅法》相配套的企業所得稅實施條例細則近日正在廣泛征求意見，進行修訂。經過半年多的起草、征集意見、反復修改過程，實施條例已經有了一個比較完整的方案。在企業所得稅的納稅主體、征稅對象、稅率、稅前扣除、稅收優惠、反避稅以及稅收征管等方面都實現了較大程度的創新，這些創新給內外資企業提出了新的挑戰，內外資企業應當在新法實施之前的最后兩個月中抓緊研究應對挑戰的對策。

　　對于內資企業而言，新《企業所得稅法》實施以后將明顯降低其稅收負擔，絕大多數內資企業將從中受益。但新《企業所得稅法》及其實施條例在稅前扣除、稅收優惠和反避稅制度方面的改革和創新，也為內資企業提出了新的挑戰。

　　就稅前扣除而言，新法比舊法在整體上放寬了限制，例如，取消了計稅工資制度，企業發放的工資薪金可以全部扣除。但個別稅前扣除政策的變化使得少數企業的利益受到了影響，這些變化主要體現在四個方面：

　　第一，公益性捐贈扣除的限額從舊法的1.5%、3%、10%和100%的多標準變成了統一的12%的標準；第二，公益性捐贈標準的判斷基數從舊法的應納稅所得額變成了年度會計利潤；第三，廣告費的扣除標準從舊法的2%、8%、25%以及特定期間全額扣除的多標準變成了統一的15%的標準；第四，業務招待費從舊法的在一定比例內扣除變成了按照實際發生額的50%扣除。

　　對于上述政策變化，企業應當適時調整自己的經營策略，可將不能稅前扣除的支出最小化。就稅收優惠而言，新法給企業提供了更多的稅收優惠待遇，但同時，舊法下的個別稅收優惠政策也被取消了，如高新技術產業開發區內高新技術企業“兩免”等所得稅定期減免優惠政策，對于這些已經取消的稅收優惠政策，企業可以轉向新的稅收優惠政策，如新法針對高新技術企業的低稅率優惠政策，以減輕新法實施給企業帶來的不利影響。

　　同時，新法在環境保護、節約能源等方面出臺了很多新的優惠政策，企業應當在條件許可的前提下盡可能多的享受新出臺的優惠政策。就反避稅制度而言，由于原反避稅制度主要針對外資企業，內資企業基本上沒有面對過相關事宜，而新法實施后，大量的內資企業也將面臨反避稅調查，因此，內資企業應注重對新法設計的反避稅制度進行學習。這些制度包括關聯企業轉讓定價、關聯企業資本弱化、受控外國公司以及一般反避稅制度。同時，新法對于反避稅調查中調增的應納稅額需要加收利息，而該利息是高于銀行同期貸款利率的。

　　不應將稅負作為競爭優勢

　　對于外資企業而言，新法的實施將略微提高其整體的稅收負擔，與內資企業基本保持一致。因此，外資企業在一定程度上將面臨來自內資企業的競爭壓力，外資企業應當適時調整自己的經營策略，不能再將稅收負擔作為與內資企業競爭的優勢。上述內資企業在稅前扣除政策方面的應對策略對于外資企業同樣適用，因為這些變化同樣適用于外資企業。新法在稅收優惠制度方面對涉外企業提出的挑戰最大，很多舊法下專門給外資企業設計的優惠政策部分被取消，部分被保留，如生產性外資企業享受的“兩免三減半”政策以及產品主要出口的外資企業減半征稅優惠政策將被取消，對港口、碼頭、機場、鐵路、公路、電力、水利等基礎設施投資的稅收優惠政策以及對農業牧漁業的稅收優惠政策則被保留下來。對于已經取消的優惠政策，外資企業應盡快找到自身與新法下的其他優惠政策的契合點，如向高新技術企業、環保企業、節能企業等轉化，以確保企業在新法下仍然能夠享受足夠的優惠政策。

　　在反避稅制度方面，由于新法加大了反避稅的力度，特別是對反避稅調查中調增的應納稅額要加收利息，外資企業應當打消通過轉讓定價等避稅手段來減輕稅收負擔的念頭，同時，應當抓緊研究本企業按照新法的要求與稅務機關達成預約定價協議的可行性，避免稅務機關事后的反避稅調查對本企業產生不利影響。

　　區分居民企業

　　與在華設立機構

　　對于準備來華投資的外國企業而言，應當特別注意新法對居民企業以及在中國境內設立機構、場所的相關制度。在新法下，不僅依照我國法律在我國注冊成立的內資企業和外資企業屬于我國的居民企業，依照外國法律在我國境外成立的外國企業也有可能成為我國的居民企業，只要該企業實際管理機構位于我國境內，其中，實際管理機構，是指對企業的生產經營實施實質性管理和控制的機構。如果外國企業構成了我國的居民企業，該外國企業在我國境內境外所取得的所有所得都應當在我國納稅。因此，外國企業應特別注意其實際管理機構的設置。同時，在我國設立機構、場所的外國企業，該外國企業應當就其所設機構、場所取得的來源于我國境內的所得，以及發生在我國境外但與其所設機構、場所有實際聯系的所得，在我國繳納企業所得稅。其中，實際聯系，是指擁有、管理、控制據以取得所得的股權、債權、財產等。

　　因此，外國企業在我國境內設立機構、場所的，應特別注意在生產經營過程中處理好從我國境外取得的所得是否與該機構、場所有實際聯系的問題，否則，該外國企業在我國境外取得的很多所得都有可能要在我國納稅。

　　總之，新《企業所得稅法》及其實施條例在諸多方面完善和創新了舊企業所得稅制度，無論是內資企業，還是外資企業以及在華投資的外國企業，都應當對該法給予高度的重視，將新稅法作為企業進一步發展壯大的推動力。

　　(作者為法學博士、中國政法大學民商經濟法學院教師)