試析商業(yè)銀行效益審計難點與對策(06-3-9)

　　繼2005年10月份，中國建設(shè)銀行股份有限公司發(fā)行總額為92億美元股票，成為2005年全球規(guī)模最大的IPO在中國香港上市以后。今年，中國銀行股份有限公司香港上市的進(jìn)程也進(jìn)入了實質(zhì)啟動階段，現(xiàn)已獲得國務(wù)院和中國證監(jiān)會的批準(zhǔn)，預(yù)計將于2006年上半年通過在中國香港進(jìn)行首次公開募股籌集600億港元資金。同時，中國工商銀行股份有限公司和中國農(nóng)業(yè)銀行股份有限公司也正籌措中國香港上市事宜。四大國有商業(yè)銀行在通過上市籌集大量資金的同時也意味著它們將需要每年公布自己的財務(wù)狀況并接受公眾的監(jiān)督，其財務(wù)收支的真實

性、合法性將得到進(jìn)一步的驗證。

　　今年以來部分地區(qū)頻繁發(fā)生的“電荒”、“油荒”讓大家逐漸認(rèn)識到了粗放的經(jīng)濟(jì)增長方式帶來的

　　一、商業(yè)銀行效益審計難點

　�。ㄒ唬�審計取證難度大

　　審計應(yīng)當(dāng)以事實為依據(jù)，評價被審單位的經(jīng)濟(jì)活動是否真實有效益，支出是否節(jié)約，投入是否高效，目標(biāo)是否達(dá)到，都需要有翔實、確鑿的證據(jù)。這與財務(wù)收支真實、合法性審計有很大區(qū)別，若證明商業(yè)銀行的財務(wù)收支不真實，只需提供其發(fā)生經(jīng)濟(jì)行為時所產(chǎn)生支票、對賬單、賬頁等是否真實合規(guī)；證明商業(yè)銀行的財務(wù)收支存在不合規(guī)、不合法問題，在查清事實的基礎(chǔ)上只需依照相應(yīng)法律法規(guī)條款進(jìn)行處理。而效益審計主要是針對經(jīng)濟(jì)活動依據(jù)的計劃指標(biāo)、經(jīng)濟(jì)狀況、相關(guān)評價標(biāo)準(zhǔn)等進(jìn)行測算、比較、分析、評估而作出的審計判斷和評價。在沒有統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)以資評價，運用的技術(shù)方法也相當(dāng)靈活的情況下，證據(jù)的收集和評價方法多種多樣，要保證審計證據(jù)的證明力相當(dāng)困難，若要被審單位口服心服，心甘情愿的在取證記錄上簽字就更加困難了。

　　（二）缺乏效益審計評價指標(biāo)體系

　　效益審計最關(guān)鍵也是最難的在于評價，效益審計評價直接關(guān)系到領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任追究，怎樣的評價才算客觀公正，沒有一個評價體系是難于對效益審計做出客觀的結(jié)論。以一個項目的成本——效益分析為例，該項目凈收益等于收益減去成本，當(dāng)凈收益大于零時認(rèn)為該項目有效益，否則就沒有效益�？墒窃诶�用凈現(xiàn)值法計算該凈收益值時，需要將收益和成本折合為現(xiàn)值，當(dāng)中涉及到貼現(xiàn)率（即未來年度通貨膨脹率），這個系數(shù)可以使用一元線性回歸法、多元線性回歸法、時間序列法等多種方法進(jìn)行計算、預(yù)測。而這些方法所計算出來的貼現(xiàn)率數(shù)值各有不同，因此，依據(jù)這個貼現(xiàn)率計算出的凈現(xiàn)值也大不相同。結(jié)果凈現(xiàn)值有正有負(fù)，此種情況又該如何判斷該項目有沒有效益呢？對于各商業(yè)銀行來說也一樣，當(dāng)進(jìn)行資本經(jīng)營效益審計可以采用資本負(fù)債率、負(fù)債結(jié)構(gòu)比率、資本控制率、資本保值增值率等多個指標(biāo)，并且每個指標(biāo)的計算方法都多種多樣，如果沒有一個確定的標(biāo)準(zhǔn)就無法得出一個客觀公正的結(jié)論。

　�。ㄈ�）審計風(fēng)險巨大

　　效益審計的實質(zhì)就是成本——效益分析，在分析的過程中經(jīng)濟(jì)活動的效益可能是滯后的，可能是時效相當(dāng)長的，甚至可能是隱形的、無法估算的。此種情況下應(yīng)該如何計算和評估其效益呢？如果僅以計量方法計算所得收益為準(zhǔn)可能低估了該經(jīng)濟(jì)活動的效益，得出錯誤的審計結(jié)論。在商業(yè)銀行效益審計中應(yīng)包括資本經(jīng)營、業(yè)務(wù)經(jīng)營和管理活動三部分內(nèi)容，前兩個部分可以通過流動比率、流動資金利潤率、經(jīng)濟(jì)增加值等進(jìn)行計算分析，而管理活動的效益審計主要是計劃、組織、領(lǐng)導(dǎo)、控制、激勵四大機(jī)能的審計，這些機(jī)能的效益是很難用量化指標(biāo)來計算的。同時，沒有效益審計準(zhǔn)則和程序可供遵循，沒有統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)以資評價，計算方法多種多樣造成的計算結(jié)果千差萬別更加大了審計的風(fēng)險性。對這些情況的效益審計的風(fēng)險就必然很大。

　　（四）會計信息失真仍然存在

　　效益必須建立在真實、合法基礎(chǔ)上。當(dāng)前銀行誠信制度尚未完全建立，金融領(lǐng)域還存在大量的會計信息失真、營私舞弊現(xiàn)象，違規(guī)違法現(xiàn)象和經(jīng)濟(jì)犯罪都時有發(fā)生，還存在利用虛假證明騙貸等情況。雖然許多商業(yè)銀行都已經(jīng)進(jìn)行了股份制改革并已上市，但是不能排除有少數(shù)提供虛假會計資料上市公司存在，例如美國安然、中國藍(lán)田等。這些虛假的會計資料如果被采信進(jìn)行效益審計分析，必然會造成審計結(jié)論的錯誤，增大審計風(fēng)險。

　　二、商業(yè)銀行效益審計的對策

　�。ㄒ唬┲贫ńy(tǒng)一的評價指標(biāo)體系作為參考

　　目前各商業(yè)銀行在引入國外先進(jìn)管理經(jīng)驗的同時也著手建立了相應(yīng)的組織結(jié)構(gòu)分布，在商業(yè)銀行內(nèi)部審計的過程中也根據(jù)自身情況形成了較為完整的評價指標(biāo)體系。另外，中國銀行業(yè)監(jiān)督委員會在履行監(jiān)督指導(dǎo)職能時，為了更好的評價各銀行的效益，也設(shè)定了一個評價指標(biāo)體系。這些指標(biāo)體系有許多重復(fù)點，但也不盡相同，筆者認(rèn)為可以根據(jù)這些指標(biāo)體系，進(jìn)行綜合考慮，制定出一個較為全面、可行的評價指標(biāo)體系作為參考。這個指標(biāo)體系最好包括各個指標(biāo)明細(xì)、計算方法、計算參數(shù)、合理范圍等。這樣統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)能增強(qiáng)審計的客觀公正性，相同的指標(biāo)和計算方法也方便對不同銀行進(jìn)行比較分析。

　�。ǘ�）評價指標(biāo)設(shè)定注重全面、科學(xué)、可操作性

　　經(jīng)濟(jì)效益審計評價指標(biāo)設(shè)定應(yīng)該注意以下幾個方面：一是全面性。指標(biāo)的設(shè)計既應(yīng)能反映銀行財務(wù)成果和經(jīng)營狀況，又要能反映管理水平和經(jīng)營能力。因此，既要包括財務(wù)指標(biāo)，亦要包括非財務(wù)指標(biāo)。這樣，可避免審計評價工作出現(xiàn)遺漏，可從不同角度對商業(yè)銀行進(jìn)行全面、綜合地考核和評價。二是科學(xué)性。指標(biāo)的設(shè)置既要考慮指標(biāo)自身的科學(xué)合理性，又要結(jié)合銀行實際，遵循客觀規(guī)律；既要有動態(tài)指標(biāo)，又要有靜態(tài)指標(biāo)；既要有定性指標(biāo)，又要有定量指標(biāo)。三是可操作性。評價指標(biāo)的設(shè)置應(yīng)該簡略、清晰，便于操作和考核。無論是指標(biāo)所包含的內(nèi)容，還是指標(biāo)的計算，均應(yīng)力求簡單，易于使用。

　�。ㄈ�）使用恰當(dāng)?shù)男б鎸徲嫹椒?

　　銀行效益審計，除了需要運用財務(wù)審計中廣泛使用的審閱、觀察、計算、分析等技術(shù)和方法外，還應(yīng)采用調(diào)查研究方法、統(tǒng)計抽樣方法、計算機(jī)技術(shù)輔助審計方法。在進(jìn)行審計抽樣時，可以采用較大樣本容量來降低審計風(fēng)險。在對特定問題進(jìn)行定性分析時可以運用適當(dāng)?shù)募夹g(shù)經(jīng)濟(jì)分析方法，如因素分析法、平衡分析法、圖表分析法、數(shù)學(xué)分析法、預(yù)測分析法、量本利分析法等，分析、計算各項經(jīng)濟(jì)效益指標(biāo)完成情況，分析其投入與產(chǎn)出的比率關(guān)系，以考察是否做到了經(jīng)濟(jì)、效率和效果，增強(qiáng)審計證據(jù)的證明力。

　�。ㄋ模┬б鎸徲嫅�(yīng)與財務(wù)收支真實、合法性審計相結(jié)合

　　考慮現(xiàn)階段中國金融領(lǐng)域會計信息失真仍然存在的國情，在對商業(yè)銀行進(jìn)行效益審計之前，審前調(diào)查期間應(yīng)該對商業(yè)銀行的內(nèi)部控制進(jìn)行分析檢查。如果被審單位內(nèi)控制度良好則可以從保證審計質(zhì)量的角度出發(fā)進(jìn)行抽樣調(diào)查，確保其財務(wù)收支、財務(wù)資料的真實、合法性。如果被審計單位內(nèi)控制度較差，則應(yīng)該首先對其財務(wù)收支真實、合法性進(jìn)行審計。只有將效益審計與財務(wù)收支真實、合法性審計相結(jié)合，才能保證效益審計是在真實、合法的會計資料基礎(chǔ)上進(jìn)行，增加可信度。

　　商業(yè)銀行效益審計還處于摸索階段，擺在審計人員面前的難點需要審計人員不斷研究、探索，特別是對效益審計評價體系的研究更是重中之重。（作者：審計署駐沈陽特派員辦事處張匯）

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