審計日記——審計質量控制的一大法寶(05-11-28)

　　審計日記制度是《審計機關審計項目質量控制辦法（試行）》（審計署6號令）中規定的審計項目質量控制體系的重要組成部分，是推行審計項目質量控制的必要手段。審計日記制度自實施以來，其控制審計質量、降低審計風險的作用日益突出。在以“嚴謹細致、提高質量”為審計主題的今天，完善和推行審計日記制度尤為必要。無庸諱言，在審計日記制度實施過程中遇到一些阻力，譬如有人對審計日記的重要性認識不夠，撰寫審計日記的主動性不強，流于應付；有些審計日記內容簡單，要素不齊，未能完整清晰地反映審計全過程等等。

筆者以為審計日記制度推行的時間還不長，審計日記還是一種“新生事物”，對審計日記的重要性和必要性還要進一步加強理解。

　　一、充分認識

　　全面推行審計日記制度是貫徹落實審計項目質量控制的一項重要措施，6號令把它納入審計工作程序和審計檔案意味著它是審計工作的有機組成部分，撰寫審計日記是審計人員必須履行的義務。但審計日記要真正發揮作用，更多地依賴于審計人員自覺按照要求編寫。這取決于審計人員對其重要性和有用性有充分認識和切身體會。許多人認真按照要求撰寫審計日記，感到審計日記對審計工作和審計人員自身都大有裨益，嘗到了“甜頭”，從而把撰寫審計日記當作自覺的行動貫穿于審計全過程。審計日記撰寫實踐表明：審計日記大有用處，很有必要。

　　1．審計日記為審計項目質量控制奠定了基礎。審計日記是審計人員以人為單位按時間順序反映每日實施審計全過程的書面記錄，是對審計過程的跟蹤，把所有審計組成員的審計日記匯集在一起，形成了整個審計項目的過程實錄。在這個過程中，哪些環節比較薄弱需要加強，哪些做法不符合規范需要糾正，哪些方面沒有顧及需要補充，從審計日記里可以一目了然。同時，審計人員也會在每日撰寫審計日記時，反思當天的審計行為是否恰當、審計方法是否科學、工作效率如何，進而思索明天如何推進下一步的工作，這本身是一個自我監督的過程。審計項目負責人可以針對審計日記反映的問題改進管理，調整重點，進而保證審計質量。

　　2．審計日記為明確責任、降低審計風險提供依據。在審計實施過程中，審計日記類似于飛機的“黑匣子”，它真實記載了審計現場每位審計人員的審計步驟、方法、對象及審計判斷和結論。一旦已審計的項目出現問題，便可以通過查閱審計日記分清責任歸屬。白紙黑字，證據確鑿，責任自明。審計人員也會更加嚴格執行審計計劃和方案，更加細致周密地開展工作，從而降低審計風險，確保審計客觀公正、實事求是。

　　3．審計日記為審計項目管理和人員考核提供第一手資料。在審計過程中，審計組長可以通過檢查審計組成員的審計日記了解審計分工的工作進度和審計方案的落實情況，對不能按計劃完成的部分及時調整，對全局進行統籌安排。難怪曾有人說，只要一看主審的審計日記，就知道這個項目什么時候可以結束了！綜合部門可以通過查閱審計日記檢查審計人員的工作狀況、履行職責情況、審計成果、審計業務水平等，為業績考核和人員培訓作參考。

　　對審計人員自身而言，審計日記撰寫也是提高業務素質，加強職業道德修養，進行自我保護的有效方式。曾子曰：吾日三省吾身，講的是通過不斷地反思逐步提高自己。審計日記就是審計人員的自我反省。

　　1．審計日記便于理清審計思路，實現思維飛躍。審計過程是一個不斷探索，逐步發現的過程。審計之初，審計人員信息掌握不充分，思路不清晰，還處于了解摸索的階段。在審計日記撰寫的過程中，將模糊的認識進行思考、加工、提煉，進行消化吸收，條分縷析，尋找突破口，那么對今天的收獲是什么、明天應該怎么做都有了深刻的印象，下一步的工作就會豁然開朗。

　　2．審計日記有利于積累審計經驗，提高業務素質，為實現從具體到抽象的飛躍做鋪墊。俗話說得好：好記性不如爛筆頭；世界上沒有完全相同的兩片樹葉。審計項目各有側重，有自己的亮點和難點，有的審計過程還相當復雜，如果不及時記錄，事后很容易遺忘。審計日記就像攝像機一樣把審計過程拍成了一部“紀錄片”，它既可以定格瞬間即逝的靈感火花，又可以描繪日常平凡的經歷，為總結經驗，吸取教訓提供生動的教材，為總結提煉和理論抽象提供真實的素材。審計日記作為有價值的史料，可為后來者學習和借鑒。

　　3．審計日記增強了審計人員的責任感，促進審計職業道德修養。審計日記撰寫要求審計人員回答每天做了什么（what），怎么做的（how），審計對象是什么（what object），審計判斷依據是什么（why）,審計結論是什么（what conclusion）等問題，而且這些回答還要被相關人員看到，這對審計人員是一種鞭策，更是一種監督，因而會嚴于律已，增強職業責任感。同時審計日記驅使審計人員經常練筆，久而久之，對提高文字寫作能力和思維分析能力都很有好處。

　　4．審計日記對審計人員是一種保護。審計日記可以為審計人員充當辯護律師，當審計結果出現爭議時，可以為自己說清楚。不寫審計日記或審計日記不記載當時的情形，則容易導致責任混淆，當事人即使有理也難以說清。

　　二、審計日記怎么寫

　　如上所述，審計日記絕不是形式主義、文牘主義，它有著實實在在的作用。但現在審計日記的作用在實踐中還沒有得到充分發揮，癥結在于有相當一部分審計日記不符合6號令要求，審計日記的質量有待于進一步提高。

　　1．審計日記格式要規范。6號令第45條規定了審計日記的要素包括：審計項目名稱、審計人員姓名、審計分工、實施審計日期、審計具體工作內容、索引號、頁次等。6號令還給出了審計日記的參考格式。在實際執行中，審計日記格式上首先應要素齊備，格式統一，避免要素殘缺和自創格式，不利于審計日記的匯總和歸檔。審計日記宜采用紀實寫法，語言力求準確，簡明扼要。

　　2．審計日記內容要規范。6號令第46條規定，審計日記記載的審計工作具體內容包括：審計事項的名稱、實施審計的步驟和方法、審計查閱的資料名稱和數量、審計人員的專業判斷和查證結果、其它需要記錄的情況。這些內容都是與審計過程有關的，審計過程因它們顯得豐滿、翔實。有些審計日記記載的是與審計工作無關的事項，譬如所到地方的風土人情、天氣狀況等，不能體現審計日記的工作特征；有些審計日記混同于審計證據，缺少對實施審計步驟和方法的記載，只記載審計結果，看不出審計是如何開展的；有的審計日記只記載了具有審計成果的工作過程，把由于審計手段、范圍、成本等因素限制實施審計而無明顯成果的工作略而不記，使閱讀者看不到審計項目中的難點與問題，看不到審計工作過程的全貌，這既不利用于審計工作的開展，也給審計人員帶來潛在的審計風險。凡此種種審計日記不良寫法，皆應糾正。

　　3．審計日記撰寫要規范。6號令第44條規定，審計人員應當在實施審計過程中逐日編寫審計日記。這一方面要求審計組所有成員都要編寫審計日記，除了只進行宏觀指導的名義上的審計組長可以不記以外包括審計通知書或審計實施方案確立的參與審計項目的審計人員和參與審計報告撰寫的審計人員都應當編寫審計日記；另一方面要求審計日記的撰寫要有連續性，要逐日記載，即使抽不出時間編寫當天的審計日記，也要在近期補上，如果事隔很久后再補記恐怕會造成很大程度上的信息失真。有人平時不記，面臨檢查時再突擊補記，往往是抄襲他人日記，敷衍了事，失去了審計日記撰寫的本來意義，大可不必。

　　三、審計日記與審計工作底稿及其證據的關系

　　對審計日記認識的另一個誤區是審計日記重復記載審計證據和審計底稿的內容，是重復勞動。這種觀點的錯誤在于沒有正確理解審計日記與審計證據和審計工作底稿的關系。

　　6號令第49條規定，對被審計單位違反國家規定的財政收支、財務收支行為以及對審計結論有重要影響的審計事項，審計人員應當在編寫審計日記的基礎上編制審計工作底稿，而其它審計事項以審計日記記載審計事項的查證過程和結果。第52條規定，審計日記與審計證據、審計工作底稿的對應關系應當在審計日記中通過索引號加以注明。由此可見，審計日記的撰寫先于審計證據和審計工作底稿，是后者的基礎，審計工作底稿及其證據則是對審計日記中記載的對審計結論具有重要影響的審計事項的詳細反映。審計日記側重于反映審計全過程，不需要被審計對象確認，而審計工作底稿及其證據側重于為處理處罰提供依據，需要得到被審計對象的確認。審計日記反映審計全貌，既記錄審計過程也記錄審計結果，而審計證據獲取與審計工作底稿的編寫側重于體現審計查出的違反國家規定的財政財務收支問題的性質、數量、金額、時間地點、方式等內容和提出的處理處罰意見及其依據。審計證據與審計工作底稿反映的審計事項在審計日記中都有反映，而審計日記記載的事項并不一定有相應的審計證據和審計工作底稿。審計日記面向審計項目管理，而審計工作底稿及其證據則面向審計報告。

　　綜上所述，審計日記制度有利于規范審計行為，加強項目管理，提高審計質量，我們要充分認識到這項制度的重要作用，養成一種良好習慣，自覺按照要求保質保量地撰寫審計日記，以提高審計工作的質量與效益。（作者：

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