2003年中國證券期貨相關(guān)審計市場分析報告全文(2)

　　基本格局　

　　A。統(tǒng)計分析的前提　

　　本文所指的審計地域關(guān)系是指會計師事務(wù)所的客戶是否與會計師事務(wù)所在同一地區(qū)， 以及由此對審計產(chǎn)生的影響。　

　　本文在判斷一個客戶是否為會計師事務(wù)所的異地客戶時，主要是參考此事務(wù)所的注冊地與客戶所在地(注冊地或辦公地)是否為同一地區(qū)。如果為同一地區(qū)，則為本地客戶，否則屬于異地客戶。當(dāng)然，還要考慮一些其他因素。　

　　由于許多會計師事務(wù)所在異地設(shè)立分所，因此，一些與會計師事務(wù)所注冊地不同的客戶，并不一定是異地客戶，有可能與事務(wù)所的分支機構(gòu)在同一地區(qū)；或者在年報中披露的事務(wù)所地址雖與客戶不在同一地區(qū)，但該事務(wù)所在客戶所在地設(shè)有分所，則本文仍將此客戶視為事務(wù)所的本地客戶。　

　　一些省份或地區(qū)之間存在歷史或地理之間的聯(lián)系，例如東北三省、廣東與深圳、重慶與四川等，因此本文將這些地區(qū)分別合并為東北、廣東、四川進行分析計算。另外，由于西藏沒有具備有證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)許可證的會計師事務(wù)所，再加上西藏在政治經(jīng)濟上與四川存在緊密的聯(lián)系，因此也將西藏并入四川一同分析。　

　　B。整體情況　

　　總體看來，在2003年1312家上市公司中，本地客戶983家，異地客戶329家，異地客戶率平均為25.08%15。在72家會計師事務(wù)所中，不到77%(56家)會計師事務(wù)所主要在本地或周邊地區(qū)承攬業(yè)務(wù)(即異地客戶率低于50%)，與2002年的83%相比明顯降低。其中，四川君和、福州閩都、福建華興、遼寧天健、安徽華普、廣東康元、湖南開元、江蘇蘇亞金誠、江蘇天華大彭、山東正源和信、山西天元、五聯(lián)聯(lián)合、亞太(集團)、浙江東方(資訊 行情 論壇)、重慶天健等15家會計師事務(wù)所的客戶均為本地客戶；天津五洲聯(lián)合、中鴻信建元、浙江天健、南京永華、廣州羊城、廣東恒信德律、江蘇公證、河北華安等8家的異地客戶率低于10%。　

　　異地客戶率較高的事務(wù)所有中審、北京天華和北京天健，其中中審的客戶均為異地客戶；另外，安永華明、德勤華永、信永中和、中瑞華恒信、華證、上海萬隆眾天、深圳鵬城、北京中證國華、畢馬威華振、天職孜信、湖北大信等11家事務(wù)所一多半客戶均為異地客戶。　

　　C。不同注冊地的會計師事務(wù)所選擇異地客戶的傾向　

　　如果將同一注冊地的會計師事務(wù)所視為同一類事務(wù)所，從而將同一注冊地的所有會計師事務(wù)所的客戶總數(shù)、本地客戶數(shù)、異地客戶數(shù)匯總，我們就可以發(fā)現(xiàn)注冊地不同的會計師事務(wù)所在選擇異地客戶時的傾向。　

　　根據(jù)這一思路，我們以注冊地為關(guān)鍵字匯總后發(fā)現(xiàn)(見表　2.6)，注冊地在湖北、北京的會計師事務(wù)所在選擇異地客戶時，更為主動，其異地客戶率高達(dá)40%左右，也就是說，在這些地區(qū)的會計師事務(wù)所，其每10個客戶就有4個左右是異地客戶，此外，廣東、陜西、上海、海南、江蘇的異地客戶率也較高，在10%以上；而注冊地在河南、山西、安徽、重慶、湖南、甘肅的會計師事務(wù)所在選擇客戶時相對穩(wěn)健，基本不選擇異地客戶。　

　　表　2.6　不同注冊地的會計師事務(wù)所選擇客戶的傾向　

　　與此相對應(yīng)，注冊地或辦公地不同的上市公司在選擇異地會計師事務(wù)所時也會呈現(xiàn)一些差異，見下面的分析。　

　　D。不同注冊地的上市公司選擇異地會計師事務(wù)所的傾向　

　　將上市公司按注冊地分類匯總后，我們可以發(fā)現(xiàn)(見表　2.7)，廣西、貴州、青海、河南、山東、內(nèi)蒙古的多半上市公司聘請的是外地會計師事務(wù)所，天津、江西、新疆、東北、安徽、海南、山西的上市公司也有三分之一以上聘請的是外地事務(wù)所。而上海只有不到10%的上市公司聘請了外地會計師事務(wù)所，北京、云南、陜西、湖南、湖北等地上市公司聘請外地事務(wù)所的比重也較低，不到15%。　

　　之所以出現(xiàn)由于注冊地或辦公地不同而選擇異地事務(wù)所或客戶的傾向也不同的現(xiàn)象，部分原因可能如下：　

　　①有些地區(qū)經(jīng)濟雖然發(fā)達(dá)，上市公司數(shù)量也較多,而會計師事務(wù)所數(shù)量非常之多，這些會計師事務(wù)所為了生存與發(fā)展，必須向異地拓展業(yè)務(wù)。例如，北京的上市公司只有78家，而事務(wù)所竟有26家，事務(wù)所可選上市公司數(shù)量只有3家(平均數(shù)為18家)，而上市公司選擇事務(wù)所的余地高達(dá)33.33%(平均數(shù)為5.49%)(見表　2.8)，因此，注冊地為北京的事務(wù)所在承攬業(yè)務(wù)時顯得非常激進。　

　　②一些地區(qū)由于沒有會計師事務(wù)所或者分所數(shù)量較少，因此上市公司只能將目光投向全國各地。例如青海、貴州、廣西等地的上市公司選擇異地機構(gòu)執(zhí)業(yè)的比例都在一半以上(見表　2.7和表　2.8)。　

　　表　2.7　不同注冊地的上市公司選擇會計師事務(wù)所的傾向　

　　③有的地區(qū)由于歷史、人文及傳統(tǒng)作用，雖然上市公司選擇本地事務(wù)所的余地并不小，但上市公司普遍優(yōu)先選擇本地機構(gòu)執(zhí)業(yè)。典型的代表就是上海，其上市公司達(dá)139家，而事務(wù)所數(shù)量不過8家，但92%的上市公司仍然選擇了本地事務(wù)所，只有9家分別選擇了北京(3家)、貴州(2家)、湖北(1家)、江蘇(2家)、陜西(1家)的事務(wù)所。其中，聘請北京事務(wù)所的上海電力(600021)為2003年新上市公司，而聘請貴州16、陜西事務(wù)所的3家上市公司中，2002年聘請的均為上海本地所，由于特殊原因而更換了事務(wù)所：天地源(資訊 行情 論壇)(600665)2002年(時為：“滬昌特鋼”)聘用的是上海上會會計師事務(wù)所，2003年更換為西安西格瑪，ST永生(資訊 行情 論壇)(600613)2002年聘請的是上海眾華滬銀，望春花(資訊 行情 論壇)(600645)2002年是由上海立信長江審計，后兩家公司2002年均為虧損。　

　　鑒于本地市場非常牢固，從而上海的會計師事務(wù)所可以非常從容地向外地拓展業(yè)務(wù)，其異地客戶率為29.57%，高于全國平均水平。　

　　表　2.8　不同地區(qū)會計師事務(wù)所與上市公司數(shù)量對比　

　　E。發(fā)展趨勢　

　　2003年的異地客戶率與2002年相比，增長了2.17%；如若從歷年數(shù)據(jù)看，事務(wù)所的異地客戶比例自從1995年至今，逐年呈上升趨勢(見表　2.9)，這似乎表明事務(wù)所在全國范圍內(nèi)執(zhí)業(yè)的流動性有所增強。　

　　表　2.9　會計師事務(wù)所在異地執(zhí)業(yè)的情況　

　　注：2000年缺乏數(shù)據(jù)。　

　　審計地域與審計意見類型的關(guān)系　

　　通過比較會計師事務(wù)所對本地客戶與異地客戶出具的審計報告意見類型，可以發(fā)現(xiàn)，整體而言，異地客戶被出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計報告的比例高于本地客戶1.39個百分點，但在非標(biāo)意見的類型中，本地客戶被出具保留意見的比例卻高于異地客戶。(見圖　2.2和表　2.10)　

　　圖　2.2　客戶地域與審計意見類型的關(guān)系　

　　這種現(xiàn)象與2001、2002年略有區(qū)別，因為在2001、2002兩年中，異地客戶的所有非標(biāo)意見類型的比例均高于本地客戶(見表　2.10)。　

　　表　2.10　審計地域與審計意見類型的關(guān)系17　

　　異地客戶的非標(biāo)比例之所以較高，通常認(rèn)為是因為異地業(yè)務(wù)的風(fēng)險比較大，否則當(dāng)?shù)貢�計師事�?wù)所會憑借其地利、人和，絕不會輕易將這塊肥肉拱手讓與外地事務(wù)所的；而且外地事務(wù)所對異地客戶的經(jīng)營情況無法連續(xù)跟蹤，難以了解客戶的審計風(fēng)險。　

　　審計地域與客戶質(zhì)量指標(biāo)之間的關(guān)系　

　　為了驗證上面的結(jié)論，本文將本地客戶與異地客戶2003年的總資產(chǎn)、主營業(yè)務(wù)收入、凈利潤、扣除非經(jīng)常性損益項目后凈利潤、經(jīng)營活動產(chǎn)生現(xiàn)金流量凈額、現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物凈增加額、凈資產(chǎn)收益率、首次上市日等能夠反映客戶質(zhì)量的指標(biāo)分別取平均值后進行比較(見表　2.11)，可以發(fā)現(xiàn)，本地客戶的平均總資產(chǎn)比異地客戶多22億元；本地客戶的經(jīng)營成果也比異地客戶的平均值高；在現(xiàn)金流量指標(biāo)方面，只有現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物凈增加額是異地客戶平均值高于本地客戶，其他指標(biāo)都是本地客戶優(yōu)于異地客戶；另外，本地客戶的平均凈資產(chǎn)收益率高出異地客戶38個百分點，首次上市日也比異地客戶早215日。　

　　這些指標(biāo)至少可以從一個側(cè)面證實了本地客戶的質(zhì)量優(yōu)于異地客戶的質(zhì)量，說明異地客戶的審計風(fēng)險大于本地客戶。　

　　表　2.11　審計地域與客戶質(zhì)量之間的關(guān)系(金額單位：萬元)　

　　審計地域與客戶年報披露時間之間的關(guān)系　

　　從上面可知，既然異地客戶的審計風(fēng)險高于本地客戶，而且異地審計要涉及出差等因素，通常外勤時間要長于本地審計的外勤時間，從而異地審計時間總體而言要多于本地審計時間。　

　　為了驗證這個命題，本文將本地客戶與異地客戶在不同年報披露月份披露年報的數(shù)量統(tǒng)計后得出表　2.12，從中很難發(fā)現(xiàn)在本地客戶與異地客戶兩者中，孰披露年報的時間較晚。　

　　表　2.12　審計地域與年報披露時間的關(guān)系17　

　　為了更準(zhǔn)確地比較本地客戶與異地客戶披露年報時間的早晚，本文對這兩者披露年報的時間求出平均值，發(fā)現(xiàn)兩者平均都是在2004年3月27日披露的年報，這足以證明，盡管異地客戶的審計風(fēng)險較大，但異地客戶披露年報的時間絲毫不比本地客戶披露時間晚。雖然披露年報的時間與審計結(jié)束的時間并不一定嚴(yán)格呈正相關(guān)關(guān)系，但至少可以說明一些問題，因此，似乎可以得出結(jié)論，會計師事務(wù)所為異地客戶提供審計服務(wù)的時間并不因異地審計風(fēng)險更大而延長。令人感興趣的是，盡管如此，但自1993年以來，在涉及被中國證監(jiān)會處罰的33家會計師事務(wù)所或其注冊會計師的36個案件中，只有不到六分之一的事務(wù)所栽在異地客戶手中。如果結(jié)合異地客戶被出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計意見較多這一事實，好象事務(wù)所對審計意見已胸有成竹。　

　　審計意見　

　　審計意見基本情況　

　　在1312家上市公司2003年報審計中，被出具了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計報告的公司有1206家，被出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見(指標(biāo)準(zhǔn)無保留意見外的其他意見，包括無保留＋強調(diào)事項、保留意見及保留＋強調(diào)事項、否定意見和無法表示意見中的一種，以下簡稱“非標(biāo)意見”)審計報告的公司共有106家。　

　　在被出具非標(biāo)意見的公司中，單獨發(fā)行A股的公司91家，同時發(fā)行A、B股的11家，單獨發(fā)行B股的公司4家。另外，被出具無保留＋強調(diào)事項意見的公司60家，保留意見的公司10家，保留＋強調(diào)事項意見的公司15家，無法表示意見的公司21家。(見表　2.13)。　

　　表　2.13　非標(biāo)審計意見所占比例　

　　審計意見與披露時間　

　　2003年審計意見與年報披露時間的關(guān)系和2001年相同，截至2003年4月30日，在滬深兩交易所按照披露2003年報的130818家上市公司中，標(biāo)準(zhǔn)無保留審計意見的披露高峰期是3月，在此月披露年報的數(shù)量(508家)略高于4月(498家)；而非標(biāo)意見年報披露高峰期均為4月。　

　　而在2002年，不論被出具的審計意見如何，披露高峰時間均集中在4月，近一半的標(biāo)準(zhǔn)無保留審計意見報告和86%的非標(biāo)意見審計報告在這一階段與投資者見面。　

　　圖　2.3　各類審計意見披露日期　

　　2003年度審計意見與首次公開發(fā)行日期的關(guān)系　

　　經(jīng)比較公司上市日期與審計意見類型(見表　2.14)，可以發(fā)現(xiàn)一個有趣的現(xiàn)象(見圖　2.4)：在1990、1995年前后首次發(fā)行的上市公司在2003年度被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計意見的比例最大，呈現(xiàn)出兩個高峰期，隨著向前或向后推移逐步降低，1986～1989年無非標(biāo)意見，而2004年4月30日前首發(fā)的公司在2003年報中尚未變臉。　

　　表　2.14　公司上市日期與審計意見類型的關(guān)系　

　　圖　2.4　公司上市日期與審計意見類型的關(guān)系　

　　根據(jù)會計師事務(wù)所分析審計意見　

　　2003年度報告中，共有44家會計師事務(wù)所出具了106份非標(biāo)意見審計報告，占參與年審的72家會計師事務(wù)所的61.11%(見表　2.15)。比較歷史數(shù)據(jù)可以發(fā)現(xiàn)，自1997年第1份否定意見審計報告和第1份無法表示意見審計報告以來，出具非標(biāo)意見的事務(wù)所比例大體呈逐年上升趨勢，直至2002年達(dá)到高峰，87.32%的會計師事務(wù)所都出具過非標(biāo)意見的審計報告。到了2003年，這一比例開始下降。　

　　表　2.15　出具非標(biāo)意見的事務(wù)所比例　

　　2003年度出具非標(biāo)意見比例最高的前10家會計師事務(wù)所見表　2.16；其中，江蘇天華大彭連續(xù)三年居出具非標(biāo)意見比例最高第1名。　

　　表　2.16 2003年度出具非標(biāo)意見比例最高的10家會計師事務(wù)所　

　　由于表　2.16中江蘇天華大彭、北京永拓、上海東華的客戶數(shù)較少，少量的非標(biāo)意見對整體非標(biāo)比例影響較大，因此排除客戶數(shù)在10家以下的幾家會計師事務(wù)所后，出具非標(biāo)意見比例最高的前10家會計師事務(wù)所如表　2.17所示。　

　　表　2.17 2003年出具非標(biāo)意見比例最高且客戶數(shù)多于10家的前十家事務(wù)所　

　　如果按照非標(biāo)意見的絕對數(shù)量排序其次再考慮非標(biāo)意見的比例(見表　2.18)，則深圳鵬城、深圳大華天誠、利安達(dá)信隆、華誠連續(xù)兩年位居前10名。　

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