-　高培勇

　　對于1994年的稅制改革，目前正在推進的稅制改革被稱為“新一輪稅制改革”。關于新一輪稅制改革，早在2003年10月份，中共中央十六屆三中全會通過的《中共中央關于完善社會主義市場經濟若干問題的決定》第20 條已經做出了全面描述。2005年10月份召開的中共中央十六屆五中全會以及2006年 3月份舉行的十屆全國人大四次會議，又將“十一五”期間的稅制改革安排寫入了《中共中央關于制定國民經濟和社會發展第十一個五年規劃的建議》第24條和《中華人民共和國國民經濟和社會發展第十一個五年規劃綱要》第32章第2節。

　　新一輪稅制改革的原則被概括為：“簡稅制，寬稅基，低稅率，嚴征管”，將它與 1994年稅制改革的16字原則“統一稅法，公平稅負，簡化稅制，合理分權”做一簡單的對比，就可發現：1994年的稅制改革旨在建立適應社會主義市場經濟體制的稅收制度體系，而新一輪稅制改革是在1994年所確立的稅制體系框架的基礎上，著眼于現行稅制的進一步修補和完善，并非一次重起爐灶式的改革，因而相對于1994年的稅制改革而言，它的規模和影響都要小一些。

　　新一輪稅制改革的主要內容可以概括為8個方面：改革出口退稅制度；統一各類企業所得稅制度；增值稅由生產型改為消費型，將設備投資納入增值稅抵扣范圍；完善消費稅，適當擴大稅基；改進

個人所得稅，實行綜合和分類相結合的個人所得稅制；實施城鎮建設稅費改革，條件具備時對不動產開征統一規范的物業稅，相應取消有關收費；在統一稅政前提下，賦予地方適當的稅政管理權；創造條件逐步實現城鄉稅制統一。其中，已經啟動并取得相應進展的改革項目有：出口退稅制度的改革，作為個人所得稅改革內容之一的工薪所得減除額標準的上調，增值稅由生產型轉為消費型改革在東北地區三省一市進行試點，取消農業稅，以及調整消費稅。將在“十一五” 期間啟動甚至全面完成的改革項目有：在全國范圍內實現增值稅轉型改革，統一各類企業所得稅制度，實行綜合和分類相結合的個人所得稅制度，調整和完善資源稅，實施

燃油稅和推行物業稅。

　　盡管上述所有項目都是必須推進的改革，但如果按其牽動全局意義的大小排序， “十一五”期間新一輪稅制改革還是有其重點項目的，即：增值稅、企業所得稅、個人所得稅和物業稅等幾個稅種的改革。

　　增值稅

　　上世紀90年代初期，通貨膨脹和短缺經濟是經濟發展中的主要矛盾，抑制通貨膨脹、約束消費和投資需求成為宏觀經濟管理的主要目標，而且當時經常面臨財政收入不足、財政收入占GDP比重偏低的難題。為此，許多經濟調節手段都被賦予了抑制通脹、約束需求、增加財政收入的任務。增值稅制的設計也受到了這一背景的深刻影響。從理論上講，增值稅的基本特征是只按生產經營中的增值額計稅，非增值部分(如購入固定資產已在此前環節繳納的稅款)應當準予抵扣，并且世界上通行的增值稅稅基是消費型(即不含購入固定資產的價值)，但是我們1994年開始實行的增值稅稅制還是選擇了生產型的稅基，即不允許抵扣購入固定資產所含稅款。

　　隨著近年宏觀經濟環境的變化，通脹陰影逐漸消退，財政收入形勢也發生根本性的扭轉，每年的收入增量都達千億元以上，現行增值稅制的約束消費、抑制投資的傾向已經不合時宜。于是，人們呼吁對現行增值稅制做相應調整，主管部門亦拿出了比較成型的改革方案。

　　作為一個對稅制和稅收全局具有重大影響的稅種，增值稅制的改革非同小可。故而，先試點，在試點的基礎上向全國推廣，便成為增值稅改革的一個重要思路。 2004年下半年，恰好正值國家實施振興東北老工業基地戰略，增值稅改革試行方案開始在東北地區啟動，增值稅制的改革由此拉開序幕。改革試點至今已經兩年多，并取得了相應的經驗，向全國推廣的時機早已成熟。然而，由于稅制改革的另一個重點，企業所得稅的改革受阻，增值稅改革的推廣受到強大牽制，增值稅改革的時間表很大程度上取決于企業所得稅的改革能否順利出臺。

　　企業所得稅

　　關于內外資企業所得稅制合并改革的必要性，這幾年社會各界已經做了相當充分的闡述。同在中國的土地上從事生產經營活動，內外資企業兩者的稅負竟相差10 個百分點上下，這種狀況不能再繼續下去。關于內外資企業所得稅制改革的方向和內容，有關部門已經有了比較成熟的方案。但是，改革卻一再延緩。企業所得稅制合并改革延緩所帶來的影響，并不限于企業所得稅一個稅種，事實上，它也直接拖延了增值稅以及整個新一輪稅制改革的進程。

　　增值稅的改革主要表現為稅基的縮減，它在總體上是一種給納稅人減負的改革，而且是一種具有普惠性的、幾乎所有的納稅人都受益的改革。與之不同，既有的企業所得稅制合并改革方案主要表現為內資企業稅負調減而外資企業稅負調增，也就是內資和外資企業的所得稅稅負將分別從兩頭向中間靠攏。因而，它的啟動肯定要遇到困難。為了化解可能的困難，順利推進改革，一個既有效又少副作用的選擇，就是將增值稅改革和企業所得稅改革一并推出。這樣，兩個稅種改革所帶來的稅負增減效應相抵，會大大降低企業所得稅制合并改革可能遇到的困難，從而促進新一輪稅制改革的順利進行。否則，即使增值稅改革單兵突進會給納稅人帶來明顯減負效應從而受到普遍歡迎，但是，失掉這樣一個平衡新一輪稅制改革稅負增減效應的特殊機遇，今后啟動企業所得稅制合并改革的難度將會更大。

　　令人欣慰的是，在經過了一番反復比較、衡量之后，企業所得稅的合并改革終于塵埃落定：新的企業所得稅法草案即將提交十屆全國人大五次會議審議，企業所得稅制合并改革有望于2008年開始實施。

　　個人所得稅

　　作為個人所得稅改革的一個內容，工薪所得減除額標準的上調已經先行一步。在“十一五”期間，個人所得稅仍面臨著進一步全面改革的任務，需要通過改革發揮個人所得稅在調節居民個人收入差距方面的重要作用。

　　個人所得稅是對個人所得征收的稅收，現實中的個人所得可以分成若干類別，不同類別的個人所得可以區分不同項目分類征稅，也可以將各種項目加總求和綜合征稅，還可以將分類征稅和綜合征稅的辦法混合在一起征稅。相應的，個人所得稅的類型被區分為分類所得稅制、綜合所得稅制和混合所得稅制。我國現行的個人所得稅實行的是分類所得稅制，列入個人所得稅的征稅項目一共有11個：工資薪金所得、個體工商戶生產經營所得、企事業單位承包(承租)經營所得、勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得、利息(股息、紅利)所得、財產租賃所得、財產轉讓所得、偶然所得和其他所得等。對于上述不同類別的所得，現在采取不同的計征辦法、適用不同的稅率表格，故而，表面上個人所得稅是一個稅種，實際上是由11個類別的個人所得稅構成。

　　除了要為政府取得收入，個人所得稅還有一個重要的功能，就是調節居民間的收入分配差距。當前我國居民收入分配差距日益拉大，已經在相當程度上影響經濟社會的長期穩定發展，努力緩解收入分配差距已經成為構建社會主義和諧社會的一個重要議題和“十一五”時期的一項重大戰略任務。作為調節收入分配最重要的一種手段，個人所得稅改革的主要目標應鎖定在如何有效調節居民收入的分配差距上。

　　現行個人所得稅采取的分類所得稅制不適應調節收入分配差距需要。道理非常簡單，人與人之間的收入差距是一種綜合的收入差距，只能在加總求和所有來源、所有項目收入的基礎上才能計量出來。現行的將個人所得劃分為若干類別、分別就不同類別征稅，固然便于源泉扣繳，不易跑冒滴漏，也能起到一些調節收入差距的作用，但是，在缺乏綜合所得概念基礎上實現的調節，畢竟是不全面的，甚至可能是有重大遺漏的。

　　為了讓高收入者比低收入者多納稅并以此調節居民間的收入分配差距，就要實行綜合所得稅制，即以個人申報為基礎，將其全部所得綜合在一起，一并計稅。這既是各國個人所得稅制歷史演變的基本軌跡，也是我國個人所得稅的改革方向。因此，我國個人所得稅制改革目標應界定為：改進個人所得稅制，實行綜合和分類相結合的個人所得稅制。

　　正是基于這種考慮，從2007年起，對年收入超過12萬元，或者在兩處或兩處以上取得工資薪金收入、在境外取得收入以及取得應稅收入但無扣繳義務人的納稅人，實行自行辦理個人所得稅納稅申報。從表面上看，實施個人所得稅自行申報，只不過是增加了一條納稅人向稅務部門報送收入信息或稅務部門采集納稅人收入信息的渠道：由以往代扣代繳的“單一”渠道變為代扣代繳加自行申報的“雙重”渠道。它既不會由此增加納稅人的稅負，也不會因此改變納稅人的納稅方式。但是深入分析便會發現，讓一部分高收入者先行一步，將各種應納稅的收入合并計算并自行申報，既開啟了中國個人所得稅邁向綜合制的大門，也是未來綜合與分類相結合的個人所得稅制的“試驗”或“預演”。

　　物業稅

　　當物業稅的字眼進入人們視野的時候，我們恰好步入新一輪的經濟擴張期。由

房地產投資熱所帶動的經濟過熱成為宏觀調控的主要著力點，為了抑制過熱的房地產投資，把房地產市場價格漲勢降下來，政府動用了幾乎所有可以動用的手段。物業稅也被“附加”了控制房地產市場價格的功能，而進入不少人臆想中的操作清單。但是，房地產的價格畢竟不是一個稅收問題，作為財產保有環節的物業稅又難以對流通環節施加直接影響。因此，盡管這幾年房地產價格漲勢令人憂心忡忡，但它最終未能成為開征物業稅的適當理由。

　　另一個關于開征物業稅的說法，是給地方政府尋找主體稅種。自1994年實施的現行稅制格局中，尚無歸地方政府專享的主體稅種。本著分稅制體制的要求，應當建立地方稅收體系，并在其中設立主體稅種，而物業稅本身所具有的特點又符合作為地方稅收主體稅種的要求，于是便有了以開征物業稅來完善地方稅收體系的呼聲。但是，在現行體制下，不僅地方政府的稅收立法權問題提不上議事日程，而且各種轉移支付被當作了平衡地方政府收支的主要途徑，地方政府主體稅種之說難以成為重要的關注點，亦構不成開征物業稅的適當理由。

　　作為財產稅的一個類別，物業稅的開征意味著中國財產稅缺失狀態的結束。迄今為止，在中國現行稅制體系中還沒有真正意義上的財產稅。既有的房產稅和城市房地產稅，盡管在名義上可以歸為財產稅，但其設定的納稅人并非著眼于個人。以傳統意義上的“單位”作為基本納稅人的這兩個稅種都不是直接稅，而在現代稅制體系中，直接稅是財產稅的一個重要屬性。

　　面臨收入分配拉大的現實國情，必須盡快糾正財產稅缺失的狀況。常識告訴我們，人與人之間的收入分配差距是通過三個層面的因素表現出來的：一是收入，二是消費，三是財產。其中，前兩個因素屬于流量，后一個因素屬于存量。存量是基礎性的，在相當程度上決定著流量。將這樣一種收入分配差距同現行的稅制格局相對接，可以發現：在收入取得層面，我們有個人所得稅的調節；在消費支出層面，我們有增值稅、消費稅和營業稅的調節；在財產保有層面，我們則基本處于缺失狀態。稅收作為政府手中掌握的最主要的調節收入分配差距的手段，并非如人們所期望的那樣發揮效力。

　　收入分配差距的持續拉大已經成為構建社會主義和諧社會的一大障礙，盡快開征物業稅，并以此作為突破口，陸續開征遺產稅以及其他屬于財產稅系列的稅種，從而結束現行稅制格局中的財產稅缺失狀態，建立起從收入、消費、財產等各個環節全方位調節收入分配差距的現代稅制體系，已經成為“十一五”期間必須推行的一項重大稅制改革。

　　幾個基本判斷

　　任何一個國家的稅收制度，總要植根于一定的經濟社會環境，并隨著經濟社會環境的變化而做相應調整。中國現行稅制已經有13年的歷史。這13年里，雖然免不了修修補補，但基本的格局沒有發生大的變化。對比之下，中國經濟社會環境所發生的變化絕對可以用“巨大”來形容。當前，人們已經越來越清晰地看到，稅收制度同其賴以依存的經濟社會環境之間不相匹配。若不對稅收制度及時加以調整，稅收制度將會對經濟發展產生越來越大的負面影響。

　　歷史與現實一再告訴我們，稅收收入的增速，并非越快越好；稅收收入的規模，并非越大越好；稅收收入占GDP的比重，也并非越高越好。應當作為目標追求的，是一個既同經濟社會發展水平相適應，又與政府職能格局相匹配的適當的稅收收入的增速、規模及其在GDP中的占比。也就是說，我們需要一個能夠讓稅收收入的增速、規模及其在GDP中的占比保持在適當水平的與時俱進的稅收制度。

　　新一輪稅制改革方案的實施，要以財政上的減收為代價。在財政日子并不寬裕、方方面面亟待投入的條件下，自然需要謹慎對待。但謹慎并不意味著擱置，因財政減收的擔憂而擱置擬議進行的稅制改革，終歸不是長久之事。指望財政的日子完全寬裕起來再實施企望已久的稅制改革，不僅會使改革變得遙遙無期，而且很可能永遠等不來那一天。應該注意到，目前正是稅收收入增幅最大的時期，每年數千億元的增收、超收，已為我們積攢下了消化新一輪稅制改革成本的本錢。抓住眼下的稅收收入增長“旺季”，將增收、超收的稅收收入用于支持新一輪稅制改革的啟動，應當成為 “十一五”期間的一個重要選擇。-

　　作者系中國社科院財貿所副所長